N i e d e r s ä c h s i s c h e s F i n a n z g e r i c h t U r t e i l vom 10. April 1997 Az.: XIV 26/95 Stichwort: Bilanzberichtigung: Für die Frage, ob ein Bilanzierungsfehler vorliegt, ist die Bilanz, die der Veranlagung zugrunde gelegen hat, entscheidend. Das Erstellen und Bekanntgeben einer be- richtigten Veranlagungsbilanz ist nicht erforderlich, wenn auf- grund der Erläuterungen des FA der Kläger davon ausgehen kann, daß das FA bei der Gewinnkürzung von einem korrigierten Bilanz- posten ausgegangen ist. Niedersächsisches Finanzgericht XIV. Senat Az.: XIV 26/95 I M N A M E N D E S V O L K E S U r t e i l In dem Rechtsstreit - Klägerin - Prozeßbevollmächtigter: Steuerberater gegen Finanzamt - Beklagter - wegenGewerbesteuermeßbetrag 1992 hat der XIV. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts nach mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 10. April 1997, an der mitgewirkt haben: 1. Vorsitzender Richter am Finanzgericht 2. Richter am Finanzgericht Dr. 3. Richterin am Finanzgericht 4. ehrenamtlicher Richter Kaufmann 5. ehrenamtlicher Richter Landwirt für Recht erkannt: Die Klage wird abgewiesen. Die Klägerin trägt die Kosten. Rechtsmittelbelehrung Die Revision ist nicht zugelassen worden. Hiergegen kann inner- halb eines Monats nach Zustellung des Urteils beim Niedersächsi- schen Finanzgericht in Hannover Beschwerde eingelegt werden. Auf Abs. 4 der Rechtsmittelbelehrung wird hingewiesen. In der Be- schwerdeschrift muß die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache dargelegt, die Entscheidung des Bundesfinanzhofs, von der das Urteil abweicht, oder der Verfahrensmangel bezeichnet werden. Wird die Revision zugelassen, ist sie innerhalb eines Monats nach Zustellung des Zulassungsbeschlusses schriftlich beim Niedersächsischen Finanzgericht einzulegen und spätestens inner- halb eines weiteren Monats zu begründen. Die Revision muß das angefochtene Urteil angeben. Sie oder die Revisionsbegründung muß einen bestimmten Antrag enthalten, die verletzte Rechtsnorm und, soweit Verfahrensmängel gerügt werden, die Tatsachen be- zeichnen, die den Mangel ergeben. Die Frist für die Revisionsbe- gründung kann auf einen vor ihrem Ablauf gestellten Antrag durch den Vorsitzenden des zuständigen Senats des Bundesfinanzhofs verlängert werden. Ohne Zulassung kann unter den Voraussetzungen des § 116 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO - (wesentliche Mängel des Ver- fahrens) innerhalb eines Monats nach Zustellung des Urteils beim Niedersächsischen Finanzgericht in Hannover schriftlich Revision eingelegt werden. Sie ist spätestens innerhalb eines weiteren Monats zu begründen. Vor dem Bundesfinanzhof muß sich jeder Beteiligte durch einen Rechtsanwalt, Steuerberater oder Wirtschaftsprüfer als Bevoll- mächtigten vertreten lassen. Dies gilt auch für die Einlegung der Revision und der Beschwerde. Juristische Personen des öffentlichen Rechts und Behörden können sich auch durch Beamte oder Angestellte, welche die Befähigung zum Richteramt besitzen, vertreten lassen. Im übrigen wird auf §§ 115 bis 121 FGO und Art. 1 Nr. 1 desGesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs verwiesen. Anschrift des Finanzgerichts: Hausadresse: Niedersächsisches Finanzgericht Hermann-Guthe-Straße 3 30519 Hannover Telefax: (0511) 84 08-499 T a t b e s t a n d : Streitig ist, ob das Finanzamt (FA) im Streitjahr eine erfolgs- wirksame Bilanzberichtigung vornehmen durfte. Die Klägerin betreibt ein Fuhrunternehmen. Ihren Gewinn er- mittelt sie durch Bestandsvergleich gemäß § 4 Abs. 1 Einkommen- steuergesetz (EStG). Im Jahr 1990 hat sie ein Mineral- gewinnungsrecht zum Kaufpreis von 1,6 Mio. DM erworben. Der Kaufpreis war in Raten zu begleichen. Da die Raten nicht zu ver- zinsen waren, wurden die Anschaffungskosten und Werte der Ver- bindlichkeiten in der Bilanz einvernehmlich abweichend vom Nenn- betrag ausgewiesen. In der Bilanz zum 31.12.1991 aktivierte die Klägerin insoweit einen aktiven Rechnungsabgrenzungsposten "Zinsen K" in Höhe von 109.590,00 DM. Das FA berücksichtigte jedoch bei der Durchführung des Fest- stellungsverfahrens 1991 und dem Erlaß des Gewerbesteuer- bescheides 1991 den in den Kaufpreisraten enthaltenen Zins- aufwand doppelt, was zu einer Gewinnminderung von 56.940,00 DM führte. Das FA erläuterte diese Gewinnminderung in den Anlagen zum Feststellungsbescheid 1991 und zum Gewerbesteuermeßbescheid 1991. In der Anlage des Feststellungsbescheides wurde die Ent- wicklung des Kapitalwertes der Verbindlichkeit gegenüber der Firma K auf den 31.12.1991 dargestellt und sodann auf dieser Grundlage unter Berücksichtigung der geleisteten Ratenzahlungenund der Verringerung des Nennwertes der Verbindlichkeit zum 31.12.1991 gegenüber dem 01.01.1991 der auf 1991 entfallende Zinsanteil mit 56.940,00 DM ermittelt. Dieser Zinsanteil wurde nach der im Feststellungsbescheid 1991 enthaltenen Begründung vom erklärten Gewinn in Abzug gebracht. Im einzelnen wird auf die Anlage zum Feststellungsbescheid 1991 Bezug genommen (Bl. 8 FestA). In der Anlage zum Gewerbesteuermeßbescheid 1991 stellte das FA die Erhöhung der Entgelte für die Dauerschulden um den in den Kaufpreisraten enthaltenen Zinsanteil von 56.940,00 DM dar. Auf diese Anlage wird ebenfalls Bezug genommen (Bl. 13 GewStA). Der Feststellungsbescheid 1991 sowie der Gewerbe- steuermeßbescheid 1991 sind bestandskräftig geworden. Im Zuge der Bearbeitung der Steuererklärungen für das Streitjahr erkannte das FA den Fehler und berichtigte in der Bilanz zum 31.12.1992 den aktiven Rechnungsabgrenzungsposten gewinner- höhend. Insoweit wird auf die Anlage zum Feststellungsbescheid für 1992 Bezug genommen (Bl. 20 FestA des FA). Bei der Ermitt- lung des Steuermeßbetrags nach dem Gewerbeertrag setzte es dem- entsprechend an Stelle des erklärten Gewinns aus Gewerbebetrieb i.H.v. 183.866,00 DM einen um 56.940,00 DM erhöhten Gewinn, mit- hin einen Betrag von 240.806,00 DM, an. Zur Begründung des gegen den Gewerbesteuermeßbescheid einge- legten Einspruchs trug die Klägerin vor, in den Bilanzen und Steuererklärungen der Jahre 1991 und 1992 seien die korrekten Werte berücksichtigt. Der Bilanzzusammenhang sei gewahrt, es sei der richtige periodengerechte Gewinn ausgewiesen und der Total- gewinn zutreffend ermittelt. Der Fehler, den das FA gemacht habe, begründe keine Gewinnerhöhung im Streitjahr. Der Einspruch blieb erfolglos. Unter Hinweis auf die Urteile des Bundes- finanzhofes (BFH) vom 11.02.1988 IV R 19/87 (BStBl II 1988, 825), vom 08.12.1988 IV R 33/87 (BStBl II 1989, 407) und vom16.05.1990 X R 72/87 (BStBl II 1990, 1044) führte das FA aus, der fehlerhafte Ansatz des Rechnungsabgrenzungspostens im Jahr 1991 könne im Wege der Bilanzberichtigung im Veranlagungs- zeitraum 1992 korrigiert werden. Mit der hiergegen erhobenen Klage beruft sich die Klägerin weiterhin auf den von ihr in der Steuerbilanz richtig aus- gewiesenen aktiven Rechnungsabgrenzungsposten. Eine Bilanz- berichtigung nach § 4 Abs. 2 EStG sei nicht möglich, da kein un- richtiger Bilanzansatz vorliege. Es handele sich um einen Fehler des FA, den die Klägerin nicht zu vertreten habe. Die Klägerin beantragt sinngemäß, den Gewerbesteuermeßbescheid 1992 vom 27.06.1994 in der Fassung des Einspruchsbescheides vom 13.12.1994 abzuändern und den einheitlichen Gewerbesteuermeßbetrag auf 11.859,00 DM festzusetzen. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Fehlerhafte Bilanzansätze seien grundsätzlich in der ersten Schlußbilanz richtig zu stellen, in der dies unter Beachtung derfür den Eintritt der Bestandskraft und der Verjährung maß- geblichen Vorschriften möglich sei. Im Streitfall habe der tat- sächlichen Verlagung 1991 abweichend von der Erklärung ein zu niedriger Bilanzansatz zugrunde gelegen. Dieser fehlerhafte Bilanzansatz zum 31.12.1991 sei zum 01.01.1992 zu korrigieren und führe somit zu einem höheren Gewinn im Streitjahr. Für die Frage der Bilanzberichtigung sei nicht entscheidend, wer den Fehler zu vertreten habe, sondern die Tatsache, daß der Bundes- finanzhof die Ermittlung des richtigen Totalgewinns über die periodengerechte Gewinnermittlung stelle. Entscheidungsgründe: Die Klage ist unbegründet. Die Ermittlung des Steuermeßbetrages nach dem Gewerbeertrag gemäß § 7 Gewerbesteuergesetz (GewStG) für das Streitjahr ist nicht zu beanstanden. 1. Das FA durfte den im Jahr 1991 der Gewinnermittlung zugrunde gelegten Bilanzposten "aktive Rechnungsabgrenzung" im Streitjahr gewinnerhöhend berichtigen (§ 4 Abs. 2 Satz 1 EStG). Nach dem aus § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG abgeleiteten Grundsatz des Bilanzenzusammenhangs ist das Betriebsvermögen in der Schluß- bilanz eines früheren Wirtschaftsjahres mit dem in der Er- öffungsbilanz des Folgejahres identisch. Durch diese Zweigleisigkeit der Bilanzen wird trotz einer eventuellen zeitlichen Gewinnverlagerung ein Fehlerausgleich im jeweiligen Besteuerungsabschnitt im Interesse der zutreffenden Besteuerung des betrieblichen Totalgewinns ermöglicht (Beschluß des Großen Senates vom 29.11.1965 GrS 1/65 S, BStBl III 1966, 142, 143). Dies gilt auch für die Ermittlung des Gewerbeertrages nach § 7 GewStG (vgl. BFH-Urteil vom 25.04.1990 I R 78/85, BFH-NV 1990, 630). Liegt für das Jahr, in dem es zu der fehlerhaften Bilanzierung gekommen ist, bereits ein aus verfahrensrechtlichen Gründen nicht mehr änderbarer Bescheid vor, so ist nach der Rechtsprechung des BFH der unrichtige Bilanzansatz grundsätzlich erfolgswirksam in der ersten Schlußbilanz richtig zu stellen, inder dies unter Beachtung der für den Eintritt der Bestandskraft und der Verjährung maßgeblichen Vorschriften noch möglich ist (vgl. BFH-Urteile vom 31.05.1989 III R 154/86, BFHE 157, 172; vom 25.04.1990 I R 78/85 a.a.O.). 2. Nach diesen Grundsätzen war die Bilanzberichtigung im Streit- jahr 1992 zulässig. a) Zwar ist der Klägerin zuzugeben, daß die von ihr erstellte Bilanz für das Jahr 1991 richtig war. Zutreffend weist das FA aber darauf hin, daß es hierauf nicht ankommt. Entscheidend für die Frage, ob ein Bilanzierungsfehler vorliegt, ist vielmehr die Bilanz, die der Veranlagung zugrunde gelegen hat (vgl. BFH-Ur- teil vom 11.02.1988 IV R 19/87, BStBl II 1988, 823 m.w.N.). Diese sogenannte Veranlagungsbilanz (vgl. Schmidt, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 4 Rdz. 701) war im Streitfall für das Jahr 1991 fehlerhaft. Denn das FA hat bei der Ermittlung des Ge- winns aus Gewerbetrieb 1991 den aktiven Rechnungsabgrenzungs- posten Zinsen zu Unrecht statt mit 109.590,00 DM mit52.650,00 DM angesetzt, was zu einer - unstreitig fehlerhaften -Gewinnminderung von 56.940,00 DM führte. b) Zwar hat das FA bei der Veranlagung des Jahres 1991 keine be- richtigte Verlagungsbilanz 1991 erstellt und diese der Klägern bekannt gegeben. Dies war nach Auffassung des Senates noch nicht erforderlich. Ausreichend war es, daß das FA der Klägerin in der Anlage zum Gewerbesteuermeßbescheid 1991 und zum Feststellungs- bescheid 1991 die gewinnwirksame Änderung erläutert hat. Ins- besondere die Anlage zum Feststellungsbescheid 1991 machte deut- lich, daß die Gewinnkürzung auf der Berücksichtigung eines (höheren) Zinsanteils im Zusammenhang mit der ratenweisen Tilgung der Verbindlichkeit gegenüber der K beruhte. Dies war aufgrund des insoweit aktivierten Rechnungsabgrenzungspostens "Zinsen K" bilanztechnisch nur durch eine Korrektor dieses Bilanzpostens möglich. Unter diesen Umständen mußte die steuer- lich beratene Klägerin davon ausgehen, daß das FA bei der Kür- zung des Gewinns von einem korrigierten (herabgesetzten) aktiven Rechnungsabgrenzungsposten "Zinsen K" ausging. Da keine Anhalts- punkte für eine durch einen sonstigen Geschäftsvorfall ver- ursachte Gewinnkürzung bestanden und sich die Korrektor des aktiven Rechnungsabgrenzungspostens "Zinsen K" im Wege der Aus- legung aus der Anlage zum Feststellungsbescheid 1991 ableiten ließ, durfte auf die Erstellung einer (verkürzten) berichtigten Veranlagungsbilanz verzichtet werden. 3. Eine gewinnwirksame Berichtigung scheidet auch nicht nach den Grundsätzen von Treu und Glauben aus, weil das FA der Klägerin den fehlerhaften Bilanzansatz in 1991 aufgezwungen hat. Denn das FA hat nicht bewußt eine Gewinnverlagerung zu Ungunsten der Klägerin vorgenommen, sondern sich bei der Berechnung der Höhe des anzusetzenden Rechnungsabgrenzungsposten geirrt. Eine Bindung des FA nach Treu und Glauben setzt darüber hinaus voraus, daß der Steuerpflichtige aufgrund eines Verhaltens desFA disponiert hat (vgl. BFH-Urteil vom 10.04.1991 XII R 25/89, BFH-NV 1991, 720; vom 13.12.1989 X R 208/87, BStBl II 1990, 274). Hierfür liegen nach Aktenlage keine Anhaltspunkte vor. Die Klägerin hat auch nicht vorgetragen, entsprechende vertrauensgeschützte Dispositionen vorgenommen zu haben. 4. Die Klage war deshalb mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung abzuweisen. gez. gez.Dr. gez.