N i e d e r s ä c h s i s c h e s F i n a n z g e r i c h t U r t e i l vom 26. Mai 1998 Az.: I 269/90 Stichwort: Darlehensschulden eines Gesellschafters zur Finanzierung seiner Einlage an einer Personengesellschaft mindern das begünstigte Handelsschiffsvermögen (§ 117 a BewG) nicht, wenn die Gesell- schaft neben dem einzigen Handelsschiff noch sonstiges Betriebs- kapital besitzt, das höher ist als die Beteiligung des Gesell- schafters. Niedersächsisches Finanzgericht I. Senat Az.: I 269/90 I M N A M E N D E S V O L K E S U r t e i l In dem Rechtsstreit , , - Klägerin - Prozeßbevollmächtigter: , gegen Finanzamt - Beklagter - wegenEinheitsbewertung des Betriebsvermögens auf den 01.01.1986 beigeladen: 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. hat der I. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts nach münd- licher Verhandlung in der Sitzung vom 26. Mai 1998, an der mit- gewirkt haben: 1. Vorsitzender Richter am Finanzgericht 2. Richter am Finanzgericht 3. Richter am Finanzgericht 4. ehrenamtlicher Richter Geschäftsführer B 5. ehrenamtlicher Richter Bauleiter M für Recht erkannt: Unter Aufhebung des Einspruchsbescheides vom 14. Mai 1990 und Änderung des Einheitswertbescheides auf den 01.01.1986 vom 13. Dez. 1989 wird das begünstigte Handelsschiffsvermö gen auf 879.769 DM festgestellt und wie folgt zugerechnet: H W 263.931 DM S AG 251.363 DM G H 125.681 DM E W 113.113 DM R M. S 87.977 DM G H 25.136 DM R W 12.568 DM, Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte. Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen sind nicht erstattungsfähig. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren wird für notwendig erklärt. Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung eines Geldbetrages in Höhe der an die Klägerin zu erstattenden Kosten abwenden, sofern die Klägerin nicht zuvor Sicherheit in gleicher Höhe leistet. Rechtsmittelbelehrung Die Revision ist nicht zugelassen worden. Hiergegen kann innerhalb eines Mo- nats nach Zustellung des Urteils beim Niedersächsischen Finanzgericht in Han- nover Beschwerde eingelegt werden. Auf Abs. 4 der Rechtsmittelbelehrung wird hingewiesen. In der Beschwerdeschrift muß die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache dargelegt, die Entscheidung des Bundesfinanzhofs, von der das Urteil abweicht, oder der Verfahrensmangel bezeichnet werden. Wird die Revision zugelassen, ist sie innerhalb eines Monats nach Zustellung des Zulassungsbeschlusses schriftlich beim Niedersächsischen Finanzgericht einzulegen und spätestens innerhalb eines weiteren Monats zu begründen. Die Revision muß das angefochtene Urteil angeben. Sie oder die Revisionsbegrün- dung muß einen bestimmten Antrag enthalten, die verletzte Rechtsnorm und, soweit Verfahrensmängel gerügt werden, die Tatsachen bezeichnen, die den Man- gel ergeben. Die Frist für die Revisionsbegründung kann auf einen vor ihrem Ablauf gestellten Antrag durch den Vorsitzenden des zuständigen Senats des Bundesfinanzhofs verlängert werden. Ohne Zulassung kann unter den Voraussetzungen des § 116 Abs. 1 Finanzge- richtsordnung - FGO - (wesentliche Mängel des Verfahrens) innerhalb eines Monats nach Zustellung des Urteils beim Niedersächsischen Finanzgericht in Hannover schriftlich Revision eingelegt werden. Sie ist spätestens innerhalb eines weiteren Monats zu begründen. Vor dem Bundesfinanzhof muß sich jeder Beteiligte durch einen Rechtsanwalt, Steuerberater oder Wirtschaftsprüfer als Bevollmächtigten vertreten lassen. Dies gilt auch für die Einlegung der Revision und der Beschwerde. Juristische Personen des öffentlichen Rechts und Behörden können sich auch durch Beamte oder Angestellte, welche die Befähigung zum Richteramt besitzen, vertreten lassen. Im übrigen wird auf §§ 115 bis 121 FGO und Art. 1 Nr. 1 des Gesetzes zur Ent- lastung des Bundesfinanzhofs verwiesen. Anschrift des Finanzgerichts: Hausadresse: Niedersächsisches Finanzgericht Hermann-Guthe-Straße 3 30519 Hannover Telefax: (0511) 84 08-499 T a t b e s t a n d : Die Parteien streiten über die Höhe und die Aufteilung des nach § 117 a Abs. 2 Bewertungsgesetz (BewG) begünstigten Handels- schiffsvermögens (HSchV). Gesellschaftszweck der im Jahr 1984 gegründeten Klägerin (Kl.) waren der Erwerb und und Betrieb des Frachtmotorschiffes H . Das Gesellschaftskapital der Kl. betrug am 1. Jan. 1986 nominell 3,5 Mio. DM. Es teilte sich auf folgende Gesellschafter auf: H W (Beigeladener zu 1)) in Höhe von 1.050. TDM, E W (Beigeladene zu 2)) in Höhe von 450 TDM, S AG (Beigeladene zu 3)) in Höhe von 1.000 TDM, G H (Beigeladener zu 4)) in Höhe von 500 TDM, R M. S (Beigeladener zu 5)) in Höhe von 350 TDM, G H (Beigeladner zu 6)) in Höhe von 100 TDM und R W (Beigeladener zu 7)) inHöhe von 50 TDM. Alleiniger Komplementär war der Gesellschafter H W , alle anderen Gesellschafter waren als Kommanditisten beteiligt. Die Gesellschafter H W (Beigeladener zu 1)) und R W (Beigeladener zu 7)) hatten ihre Einlage fremdfinanziert in Höhe von 400 TDM (Winter) und 50 TDM ( W ). Nach dem Gesellschaftsvertrag erhielt der Komplementär als Korrespondentreeder und für die Geschäftsführung 4 % aller Bruttofrachten, im übrigen wurde der Gewinn und Verlust unter den Gesellschaftern im Verhältnis ihrer Einlagen verteilt. Im Anschluß an eine Betriebsprüfung stellte das Finanzamt (FA) den Einheitswert des Betriebsvermögens der Kl. auf den 1. Jan. 1986 mit 280 TDM fest. Diese Feststellung ist ebenso bestands- kräftig wie die Aufteilung des Einheitswertes auf die einzelnen Gesellschafter. Das darin enthaltene HSchV gem. § 117 a Abs. 2 BewG errechnete es mit 429.769 DM und verteilte es auf die Ge- sellschafter im Verhältnis ihrer Anteile am Einheitswert. Beider Berechnung des HSchV hat das FA die Sonderbetriebsschulden der Gesellschafter H W und R W in Höhe von 450 TDM abgezogen. Gegen die Berechnung des HSchV und seine Verteilung hat die Kl. nach erfolglosem Vorverfahren Klage erhoben. Sie ist der An- sicht,daß die Sonderbetriebsschulden der Gesellschafter H W und W den Wert des HSchV nicht mindern dürften. Nach § 117 a Abs. 2 Satz 3 BewG seien zur Ermittlung des HSchV vom Wert des Schiffes nur die damit in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten abzuziehen. Das sei bei den Sonderbetriebsschulden der beiden Gesellschafter nicht der Fall. Diese Schulden stünden in wirtschaftlichem Zusammen- hang mit der Gesellschaft, also am Eigenkapital, nicht aber mit der Beteiligung am Schiff. Davon gingen neuerdings auch die Ver- mögensteuerrichtlinien 1993 in Abschn. 78 Abs. 4 Satz 2 aus. Auch habe der Bundesfinanzhof (BFH) im bisher unveröffentlichten Urteil vom 18. Juni1997 II R 23/94 erkannt, daß Sonderbetriebs- schulden einzelner Gesellschafter zur Finanzierung ihrer Einlage nur in einem mittelbaren Zusammenhang mit dem begünstigen HSchV stünden, weshalb ihr Abzug beim HSchV nicht möglich sei. Demzu- folge sei das HSchV im Streitfall um 450 TDM höher mit 879.769 DM festzustellen. Es sei ferner nicht richtig, das so festzustellende HSchV nach Anteilen am Einheitswert aufzuteilen. Der Einheitswert sei wenig aussagefähig. Er werde von ganz ande- ren Faktoren beeinflußt, die für das HSchV keinerlei Bedeutung hätten. Der einzig wirtschaftlich vertretbare Aufteilungsmaßstab für das HSchV sei die Beteiligung der Gesellschafter am Nominal- kapital der Gesellschaft. Die Kl. beantragt schriftsätzlich, unter Aufhebung des Einspruchsbescheides vom 14. Mai 1990 und Änderung des Einheitswertbescheides auf den 1. Jan. 1986 vom 13. Dez. 1989 das begünstigte HSchV mit 879.769 DM festzustellen und auf die Gesellschafter wie folgt zu verteilen: H W 263.931 DM S AG 251.363 DM G H 125.681 DM E W 113.113 DM R M. S 87.977 DM G H 25.136 DM R W 12.568 DM. Der Beklagte beantragt schriftsätzlich, die Klage abzuweisen. Er hält an seiner Auffassung fest, daß bei der Berechnung des HSchV die Sonderbetriebsschulden der beiden Gesellschafter H W und R W abzuziehen seien. Handelschiffe würden üblicherweise zu 60 % fremdfinanziert. Diese Fremdmittel stünden in wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem Schiff und würden bei der Berechnung des HSchV abgezogen. Was für Fremdmittel gelte, könne für Eigenmittel nicht anders sein. Wenn aber die Eigenmittel in wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem Schiff stünden, könne für Darlehen zur Refinanzierung der Eigenmittel nichts anderes gelten. Diese Ansicht werde in der Literatur jedenfalls dann geteilt, wenn das einzige Vermögen der Gesellschaft - wie hier - aus dem begünstigten Schiff bestehe (Gürsching/Stenger,Kommentar zum BewG und Vermögensteuergesetz, § 117 a BewG Rdn. 35). Das BFH-Urteil vom 18. Juni 1997 II R 23/94 sei nicht einschlägig, weil dort - anders als im Streitfall - neben dem HSchV noch beträchtliches anderes Gesellschaftsvermögen vorhanden gewesen sei. Auch hinsichtlich der Aufteilung des HSchV müsse es bei dem Maßstab des angefochtenen Bescheides verbleiben. Das begünstigte HSchV sei Teil des gesamten Betriebsvermögens der Kl. Es könne daher für die Aufteilung des HSchV kein anderer Maßstab angewendet werden als für die Aufteilung des Einheitswertes. Wegen des Vortrags der Parteien im übrigen wird auf den Inhalt ihrer Schriftsätze im Vorverfahren und im Klageverfahren verwie- sen. Das Gericht hat mit Beschluß vom 3. Februar 1998 die Gesell- schafter der Kl. zum Rechtsstreit beigeladen. Die Beigeladenen haben keinen Antrag gestellt. Entscheidungsgründe: I. Die Klage hat Erfolg. 1. Gem. § 117 a Abs. 2 BewG ist Betriebsvermögen, das auf Han- delsschiffe i.S.d. § 34 c Abs. 4 Satz 2 u. 3 Einkommensteuerge- setz (EStG) entfällt, im Gesamtvermögen nur zur Hälfte anzuset- zen, wenn sein Wert insgesamt positiv ist. Zur Ermittlung des begünstigten HSchV sind vom Wert der Handelsschiffe die damit in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten ab- zuziehen (§ 117 a Abs. 2 Satz 3 BewG). a) Im Streitfall stimmt das Gericht mit den Parteien darin über- ein, daß die Voraussetzungen für die Feststellung des begünstig- ten HSchV nach § 117 a Abs. 2 BewG vorliegen. Begünstigt ist da- bei nicht das Betriebsvermögen insgesamt, sondern nur das Vermö- gen, das auf das Handelsschiff entfällt. Das gilt auch dann, wenn sich die einzige Betätigung der Kl. darin erschöpft, ein Handelsschiff nach Maßgabe des § 34 Abs. 4 Satz 2, 3 EStG im in- ternationalen Verkehr zu betreiben (vgl. Urteil des BFH vom 18. Juni 1997 II R 23/94, n.v.). Auch darin besteht zwischen denParteien Einvernehmen. b) Bei der Berechnung der Höhe des HSchV sind die Darlehens- schulden der Gesellschafter H W und W aus der Finanzierung ihrer Einlagen beim allgemeinen Betriebsvermögen, nicht aber bei der Ermittlung des begünstigten HSchV abzuziehen. Wie der BFH im vorgenannten Urteil in Anlehnung an den Wortlaut des § 117 a Abs. 2 Satz 3 BewG und dessen Sinngehalt erkannt hat, sind Schulden beim HSchV nur dann abzuziehen, wenn ein kon- kreter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen ihnen und dem Han- delsschiff besteht. Daran fehlt es im Streitfall. Darlehensschulden, die Gesellschafter eingehen, um damit ihre Einlage an einer Personengesellschaft zu finanzieren, stehen zwar in wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem gewerblichen Be- trieb der Gesellschaft, sie lassen jedoch in aller Regel eine konkrete Zuordnung zu einzelnen Teilen des Betriebes nicht zu (vgl. BFH-Urteil vom 18. Juni 1997 II R 23/94). Davon ist aus- nahmsweise nur dann nicht auszugehen, wenn das Schiff den einzig nennenswerten Besitzposten der Gesellschaft darstellt, wenn das begünstigte HSchV gleichsam das gesamte Betriebsvermögen dar- stellt (o.a. Entscheidung des BFH). Diesen Eindruck konnte das Gericht - jedenfalls für das am streitigen Bewertungs- stichtagvorhandene Vermögen - nicht gewinnen. Ausweislich des insoweit bestandskräftigen Einheitswertbescheides beläuft sich der festgestellte Wert für Maschinen und maschinelle Anlagen - also für das Handelsschiff im eigentlichen Sinne - auf ca. 6,9 Mio. DM. Daneben ist noch - ohne Berücksichtigung der zum Schiffsbetrieb erforderlichen Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe - sonstiges Betriebskapital in Form von Bankguthaben und Forderungen in Höhe von 77 TDM vorhanden. Damit erreicht das neben dem Handelsschiff vorhandene weitere Vermögen eine Größenordnung, die höher ist als die Beteiligung des Gesellschafters . W , dessen Finanzierungskosten streitig sind. Das Gericht stuft deshalb das weitere Vermögen als - noch - nennenswert ein und ist der Überzeugung, daß das HSchV nicht als das gesamte Betriebsvermögen der Kl. verstanden werden kann. 2. Bei der Aufteilung des so festgestellten HSchV auf die betei- ligten Gesellschafter hat der Senat bereits mit Urteil vom 14. Dez. 1993 I 685/87, EFG 1994, 557, den Anteil der Gesell- schafter am allgemeinen Betriebsvermögen als maßgeblich erkannt. Diesen Aufteilungsmaßstab hat der BFH in seiner o.a. Entschei- dung übernommen. Der Senat hält auch für den Streitfall daran fest. Doch selbst wenn man den von der Kl. für richtig gehalte- nen anderen Aufteilungsmaßstab anwenden würde, würde das für den Streitfall zahlenmäßig im Ergebnis zu keiner anderen als der tenorierten Aufteilung führen. Damit ist das Gericht jedenfalls im Ergebnis auch bei der Aufteilung des begünstigten HSchV dem Antrag der Kl. gefolgt. II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichts- ordnung (FGO). Die übrigen Nebenentscheidungen ergeben sich aus § 151 Abs. 3 i.V.m. § 155 FGO und den §§ 708 Nr. 10, 711 Zivil- prozeßordnung. Die Entscheidung über die außergerichtlichen Kosten der Beigela- denen ergibt sich aus § 139 Abs. 4 FGO. Die Beigeladenen haben keinen Antrag gestellt und damit kein Kostenrisiko getragen. Esentspricht deshalb der Billigkeit, daß sie ihre außergerichtlichen Kosten selbst tragen. Die Entscheidung über die Zuziehung eines Bevollmächtigten im vorverfahren ergeht gem. § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO. gez. gez. gez.