N I E D E R S Ä C H S I S C H E S F I N A N Z G E R I C H T U r t e i l vom 6. Oktober 1998 Az.: VI 217/94 Stichwort: Nachträgliche Änderung von Gewinnverteilungsbeschlüssen. Niedersächsisches Finanzgericht VI. Senat Az.: VI 217/94 I M N A M E N D E S V O L K E S U r t e i l In dem Rechtsstreit , - Klägerin - Prozeßbevollmächtigte: gegen Finanzamt - Beklagter - wegen Körperschaftsteuer 1987-1990 ges. Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gem. § 47 Abs. 1 KStG zum 31.12.1987 - 31.12.1990 ges. Feststellung des verbleibenden Verlustabzuges zur Körperschaftsteuer auf den 31.12.1991 hat der VI. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts mit Ein- verständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung in der Sitzung vom 6. Oktober 1998, an der mitgewirkt haben: 1. Präsident des Finanzgerichts als Vorsitzender 2. Richter am Finanzgericht 3. Richter am Finanzgericht 4. ehrenamtliche Richterin Dipl.-Kauffrau 5. ehrenamtliche Richterin Beamtin für Recht erkannt: Die Klage wird auf Kosten der Klägerin abgewiesen. Rechtsmittelbelehrung Die Revision ist nicht zugelassen worden. Hiergegen kann inner- halb eines Monats nach Zustellung des Urteils beim Nieder- sächsischen Finanzgericht in Hannover Beschwerde eingelegt werden. Auf Abs. 4 der Rechtsmittelbelehrung wird hingewiesen. In der Beschwerdeschrift muß die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache dargelegt, die Entscheidung des Bundesfinanzhofs, von der das Urteil abweicht, oder der Verfahrensmangel bezeichnet werden. Wird die Revision zugelassen, ist sie innerhalb eines Monats nach Zustellung des Zulassungsbeschlusses schriftlich beim Niedersächsischen Finanzgericht einzulegen und spätestens inner- halb eines weiteren Monats zu begründen. Die Revision muß dasangefochtene Urteil angeben. Sie oder die Revisionsbegründung muß einen bestimmten Antrag enthalten, die verletzte Rechtsnorm und, soweit Verfahrensmängel gerügt werden, die Tatsachen bezeichnen, die den Mangel ergeben. Die Frist für die Revisions- begründung kann auf einen vor ihrem Ablauf gestellten Antrag durch den Vorsitzenden des zuständigen Senats des Bundesfinanz- hofs verlängert werden. Ohne Zulassung kann unter den Voraussetzungen des § 116 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO - (wesentliche Mängel des Ver- fahrens) innerhalb eines Monats nach Zustellung des Urteils beim Niedersächsischen Finanzgericht in Hannover schriftlich Revision eingelegt werden. Sie ist spätestens innerhalb eines weiteren Monats zu begründen. Vor dem Bundesfinanzhof muß sich jeder Beteiligte durch einen Rechtsanwalt, Steuerberater oder Wirtschaftsprüfer als Bevoll- mächtigten vertreten lassen. Dies gilt auch für die Einlegungder Revision und der Beschwerde. Juristische Personen des öffentlichen Rechts und Behörden können sich auch durch Beamte oder Angestellte, welche die Befähigung zum Richteramt besitzen, vertreten lassen. Im übrigen wird auf §§ 115 bis 121 FGO und Art. 1 Nr. 1 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs verwiesen. Anschrift des Finanzgerichts: Hausadresse: Niedersächsisches Finanzgericht Hermann-Guthe-Straße 3 30519 Hannover Telefax: (0511) 84 08-499 T a t b e s t a n d : Streitig ist in formeller Hinsicht die Rechtzeitigkeit derKlage. In materieller Hinsicht streiten die Beteiligten darüber, ob Gewinnverteilungsbeschlüsse mit steuerlicher Wirkung nach- träglich dahin geändert werden können, daß die Ausschüttung für ein anderes als das ursprünglich bestimmte Wirtschaftsjahr erfolgt. Die Klägerin ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung, die den Handel mit Kraftfahrzeugen und einer Kraftfahr- zeugwerkstatt betreibt. Vor Durchführung eines Verlustrücktrages aus dem Jahre 1991 ergaben sich für die Streitjahre 1987 bis 1990 folgende Besteuerungsgrundlagen: 1987 1988 1989 1990 DM DM DM DM Einkommen 270.690 86.439 339.354 860.381 Tarifbelastung 151.586 269.405 187.038 416.665 offene Gewinn- ausschüttungen 200.000 200.000 200.000 533.332 Minderung der Körperschaftsteuer aus offenen Gewinn- ausschüttungen 62.570 62.500 62.500 136.266. Für das Jahr 1991 ergab sich ein Verlust, den der Beklagte (das Finanzamt - FA -) zunächst auf 157.229 DM feststellte und in Höhe von 26.854 DM auf das Einkommen des Jahres 1989 und in Höhe von 27.050 DM auf das Einkommen des Jahres 1990 zurück trug. (geänderte Körperschaftsteuerbescheide 1989 und 1990 sowie Be- scheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Ver- lustabzugs auf den 31. Dezember 1991 vom 25. November 1993). Mit Schreiben vom 2. Dezember 1993 legte die Klägerin gegen diese Bescheide Einspruch ein. Gegen die Körperschaftsteuerfest- setzung 1989 war - ebenso wie gegen die Körperschaftsteuerfest- setzungen 1987 und 1988 - zu diesem Zeitpunkt bereits aus ande- ren Gründen ein Einspruchsverfahren anhängig (Einspruch derKlägerin vom 27. August 1992). Mit dem Einspruchsschreiben vom 2. Dezember 1993 trug die Klägerin vor, sie habe mit Beschluß der Gesellschafterversammlung vom 26. November 1992 ihre in der Vergangenheit gefaßten Gewinnverwendungsbeschlüsse aufgehoben und die Zuordnung der Gewinnausschüttungen zu den Wirtschaftsjahren 1986 bis 1991 in der Weise geändert, daß der 1991 entstandene Verlust in voller Höhe auf das Einkommen des Jahres 1989 zurückgetragen werden könne. Wegen der Einzelheiten wird auf den Beschluß der Gesellschafterversammlung vom 26. November 1992 (Bl. 42 der Gerichtsakte) Bezug genommen. Durch Einspruchsbescheid vom 2. März 1994 wies das FA diesen Antrag als unbegründet zurück. Es vertrat die Ansicht, daß die Änderung einmal gefaßter Gewinnverteilungsbeschlüsse nur in Aus- nahmefällen (rückwirkende Gesetzesänderung, Ausschüttung von Mehrgewinn nach einer Betriebsprüfung) möglich sei. Derartige Gründe lägen im Streitfall nicht vor. Die Änderung der Gewinn- verteilungsbeschlüsse diene dem ausschließlichen Zweck, die be- reits entstandene Steuer des Jahres 1989 durch einen höheren Verlustrücktrag zu mindern, und sei daher willkürlich. Der Einspruchsbescheid wurde der Prozeßbevollmächtigten der Klägerin mit eingeschriebenem Brief bekanntgegeben. Die Aufgabe zur Post erfolgte am 2. März 1994. Am 21. April 1994 ging bei Gericht ein Schriftsatz der Prozeßbe- vollmächtigten ein, in dem sie mitteilte, bereits mit Schreiben vom 17. März 1994 Klage erhoben zu haben. Eine telefonische Rückfrage bei der Geschäftsstelle habe jedoch ergeben, daß die Klageschrift nicht eingegangen sei. Die Gründe dafür seien nicht bekannt. Es werde um Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gebeten. Dem Schriftsatz vom 20. April 1994 war eine Kopie der Aktenausfertigung der Klageschrift vom 17. März 1994 sowie die Kopie der den 17. März 1994 betreffenden Seite des Postausgangs- buches der Prozeßbevollmächtigten beigefügt. Darin befand sichdie Eintragung: "Empfänger Mandant Inhalt Nieders. FG Auto Rechtsstreit". Die Kopie der Aktenausfertigung der Klageschrift enthielt im An- schriftenfeld als Versendungsform die Angabe "Einschreiben/Rück- schein". Nachdem die Prozeßbevollmächtigte der Klägerin mit Schreiben des Berichterstatters vom 25. Februar 1998 gebeten worden war, den Postbeleg über die Einlieferung der Sendung vom 17. März 1994 vorzulegen, teilte sie mit, daß sie hierzu außerstande sei. Wie sich aus dem Inhalt des Postausgangsbuches ergebe, habe die mit dem Postversand betraute Bürokraft die Klageschrift offenbar - weisungswidrig - nicht als Einschreiben, sondern als einfachen Brief aufgegeben. Die Klägerin beantragt sinngemäß, den Verlust des Jahres 1991 in Höhe eines weiteren Teilbetrages von 103.325 DM auf das Einkommen des Jahres 1989 zurückzutragen und das zu versteuernde Einkommen für 1989 mit 209.175 DM festzustellen und die angefochtenen Bescheide imübrigen unter Berücksichtigung des Beschlusses vom 26. November 1992 über die Neufassung des Gewinnverteilungsbeschlusses für die Jahre 1987 bis 1990 zu ändern. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er hält die Klage für unzulässig, da sie erst nach Ablauf der Klagefrist erhoben worden sei. Eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand sei nicht möglich, da die Klägerin erstmals mit Schriftsatz vom 13. Oktober 1994 Wiedereinsetzungsgründe vorge- tragen habe. Entscheidungsgründe: Die Klage ist zulässig. Sie ist zwar erst nach Ablauf der Klage- frist am 5. April 1994 (§ 47 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichts- ordnung - FGO - i.V. mit § 122 Abs. 2 Nr. 1 der Abgabenordnung) bei Gericht eingegangen. Der Klägerin ist insoweit jedoch Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren (§ 56 Abs. 1 FGO). Denn sie hat innerhalb der sich aus § 56 Abs. 2 Satz1 FGO ergebenden Frist die versäumte Rechtshandlung nachgeholt undeinen Sachverhalt dargelegt und glaubhaft gemacht (Verlust der Klageschrift auf dem Postweg), aus dem sich ergibt, daß sie ohne ihr Verschulden verhindert war, die Klagefrist zu wahren. Die Klage ist aber nicht begründet. Die Berücksichtigung eines höheren als des von dem FA zugrundegelegten Verlustrücktrags für das Jahr 1989 ist ausgeschlossen. Nach § 8 Abs. 4 (seit 1990 § 8 Abs. 5) des Körperschaftsteuerge- setzes (KStG) in der für die Streitjahre maßgebenden Fassung ist der Verlustrücktrag nach § 10 d Absatz 1 des Einkommensteuerge- setzes (EStG) bei Kapitalgesellschaften und bei sonstigen Körperschaften im Sinne des § 43 KStG nur vorzunehmen, soweit im Abzugsjahr das Einkommen den ausgeschütteten Gewinn übersteigt, der sich vor Abzug der Körperschaftsteuer ergibt und für den die Ausschüttungsbelastung nach § 27 KStG herzustellen ist. Durch diese Regelung sollte verhindert werden, daß bei den zur Eigen- kapitalgliederung verpflichteten Kapitalgesellschaften ein Ver- lustrücktrag im Fall des Zusammentreffens mit einer Gewinnaus- schüttung ohne steuerliche Entlastung verbraucht wurde (Wrede in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommen- und Körperschaftsteuergesetz, § 8 KStG, Anm. 66; Streck, Körperschaftsteuergesetz, 5. Auflage, § 8 Anm. 153). Im Streitfall hat die Klägerin aufgrund des Ge- winnverteilungsbeschlusses vom 5. August 1990 für das Wirt- schaftsjahr 1989 einen Gewinn in Höhe von 200.000 DM ausgeschüt- tet, für den im Veranlagungszeitraum 1989 die Ausschüttungsbe- lastung herzustellen war (§ 27 Abs. 3 Satz 1 KStG). Nach § 8 Abs. 4 (Abs. 5) KStG ist der Verlustrücktrag aus 1991 daher auf26.854 DM begrenzt. Um diesen Betrag überstieg das Einkommen vor Durchführung des Verlustrücktrags (339.354 DM) die Summe aus der offenen Gewinnausschüttung von 200.000 DM und der darauf entfallenden Ausschüttungsbelastung von 112.500 DM (36/64 des ausgeschütteten Betrags - § 27 Abs. 1 KStG in der für das Streitjahr 1989 maßgeblichen Fassung -), also den Betrag von 312.500 DM. Entgegen der Auffassung der Klägerin ist es nicht möglich, die für das Jahr 1989 beschlossene und tatsächlich vorgenommene Ge- winnausschüttung nachträglich einem anderen Wirtschaftsjahr zu- zuordnen und auf diese Weise für 1989 ein höheres Verlustrück- tragspotential zu schaffen. Unter einer Ausschüttung im Sinne des § 27 Abs. 1 und 3 KStG ist der tatsächliche Abfluß der - hier: - den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechend beschlossenen Gewinnverteilung zu verstehen (BFH-Urteil vom 9. Dezember 1987 I R 260/83, BStBl II 1988, 460). Mit dem Abfluß der Gewinnanteile ist die Ausschüttung vollzogen. Der damit ver- wirklichte Sachverhalt ist der Besteuerung zugrundezulegen. Wird der Sachverhalt später dadurch "rückgängig" gemacht, daß der Ge- winnverteilungsbeschluß aufgehoben wird und die Gewinnanteile zurückgefordert werden, so ist die Rückzahlung steuerrechtlichals Einlage zu beurteilen (BFH-Urteile vom 29. April 1987 I R 176/83, BStBl II 1987, 733, und vom 14. März 1989 I R 105/88, BStBl II 1989, 741). Die am 26. November 1992 erfolgte Aufhebung des Gewinnverteilungsbeschlusses für das Jahr 1989 konnte der zu diesem Zeitpunkt bereits erfolgten Ausschüttung für dieses Wirt- schaftsjahr nicht mehr den Charakter einer auf einem den gesell- schaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Beschluß beruhen- den Gewinnverteilung nehmen. Entscheidend ist in diesem Zusammenhang allein, daß der Beschluß vom 5. August 1990 im Zeitpunkt seines Vollzuges rechtswirksam bestand. In seinen Urteilen vom 30. März 1983 I R 178/79 (BStBl II 1983, 512) und vom 5. Juni 1985 I R 183/84 (BStBl II 1986, 84), die beide noch zum früheren Körperschaftsteuerrecht ergangen sind, hat der BFH zwar die Auffassung vertreten, daß einmal gefaßteGewinnverteilungsbeschlüsse nachträglich mit dem Ziel geändertwerden können, einen (höheren) Gewinn auszuschütten. Im Streitfall begehrt die Klägerin für 1989 aber nicht die nachträgliche Erhöhung, sondern die nachträgliche Herabsetzung einer beschlossenen und tatsächlich vollzogenen Gewinnausschüttung. Diese ist - wie dargelegt - mit steuerlicher Wirkung nicht möglich. Auch der Umstand, daß die Klägerin die einmal eingetretenen Wir- kungen der Gewinnausschüttung nicht insgesamt rückgängig machen, sondern diese lediglich anderen Veranlagungszeiträumen zuordnen will, führt nicht zu einer anderen Beurteilung. Da der ausge- schüttete Betrag insgesamt unverändert geblieben ist, setzt die nachträgliche Erhöhung der Ausschüttungen für die anderen Streitjahre einen entsprechenden Rückfluß für das Streitjahr 1989 voraus. Die in dem Beschluß vom 26. November 1992 vorge- sehene Verrechnung der unterschiedlichen Zahlungsströme stellt lediglich eine Abkürzung des Zahlungswegs dar, ändert abernichts an dem rechtlichen Gehalt der zugrundeliegenden Vorgänge. Die Klage war daher mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 FGO ab- zuweisen. gez. gez. kann wegen Urlaubs nicht unterschreiben gez.