N I E D E R S Ä C H S I S C H E S F I N A N Z G E R I C H T U r t e i l vom 8. September 1998 Az.: VI 92/96 Stichwort: Angemessenheit von Geschäftsführergehältern bei einer ertrags- starken, mittelständischen GmbH; angemessene Aufteilung des Jahresüberschusses im Schätzungswege. Niedersächsisches Finanzgericht VI. Senat Az.: VI 92/96 I M N A M E N D E S V O L K E S U r t e i l In dem Rechtsstreit - Klägerin - Prozessbevollmächtigter: gegen Finanzamt - Beklagter - wegen Körperschaftsteuer 1988 bis 1992 Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 47 Abs. 2 KStG der Jahre 1988 bis 1992 hat der VI. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts nach mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 8. September 1998, an der mitgewirkt haben: 1. Präsident des Finanzgerichts als Vorsitzender 2. Richter am Finanzgericht 3. Richterin am Finanzgericht 4. ehrenamtlicher Richter Kaufmann 5. ehrenamtlicher Richter Landwirt für Recht erkannt: Unter Änderung der Bescheide über Körperschaftsteuer sowie Feststellung nach § 47 Abs. 2 KStG für 1989 bis 1992 und Solidaritätszuschlag (nur 1991 und 1992) in der Fassung des Einspruchsbescheids vom 26. Januar 1996 werden die Körperschaftsteuer, der Solidaritätszuschlag und die Besteuerungsgrundlagen auf den Betrag festgesetzt, der sich bei einer Minderung der verdeckten Ge- winnausschüttungen für 1989 in Höhe von 118.526 DM, für 1990 in Höhe von 110.719 DM, für 1991 in Höhe von 260.526 DM und für 1992 in Höhe von 253.837 DM ergibt. Die Berechnung der Steuer und der Besteuerungsgrundlagen wird dem Beklagten übertragen. Im übrigen wird die Klage abgewiesen. Die Kosten des Rechtsstreits tragen die Klägerin zu 40 v. H. und der Beklagte zu 60 v.H. Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der jeweilige Voll- streckungsschuldner kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oderHinterlegung in Höhe der dem jeweiligen Vollstreckungsgläubiger zu erstattenden Kosten abwenden, wenn dieser nicht vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet. Rechtsmittelbelehrung Die Revision ist nicht zugelassen worden. Hiergegen kann inner- halb eines Monats nach Zustellung des Urteils beim Nieder- sächsischen Finanzgericht in Hannover Beschwerde eingelegt werden. Auf Abs. 4 der Rechtsmittelbelehrung wird hingewiesen. In der Beschwerdeschrift muss die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache dargelegt, die Entscheidung des Bundesfinanzhofs, von der das Urteil abweicht, oder der Verfahrensmangel bezeichnet werden. Wird die Revision zugelassen, ist sie innerhalb eines Monats nach Zustellung des Zulassungsbeschlusses schriftlich beim Niedersächsischen Finanzgericht einzulegen und spätestens inner- halb eines weiteren Monats zu begründen. Die Revision muss das angefochtene Urteil angeben. Sie oder die Revisionsbegründung muss einen bestimmten Antrag enthalten, die verletzte Rechtsnorm und, soweit Verfahrensmängel gerügt werden, die Tatsachen bezeichnen, die den Mangel ergeben. Die Frist für die Revisions- begründung kann auf einen vor ihrem Ablauf gestellten Antrag durch den Vorsitzenden des zuständigen Senats des Bundesfinanz- hofs verlängert werden. Ohne Zulassung kann unter den Voraussetzungen des § 116 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO - (wesentliche Mängel des Ver- fahrens) innerhalb eines Monats nach Zustellung des Urteils beim Niedersächsischen Finanzgericht in Hannover schriftlich Revision eingelegt werden. Sie ist spätestens innerhalb eines wei- terenMonats zu begründen. Vor dem Bundesfinanzhof muss sich jeder Beteiligte durch einen Rechtsanwalt, Steuerberater oder Wirtschaftsprüfer als Bevoll- mächtigten vertreten lassen. Dies gilt auch für die Einlegung der Revision und der Beschwerde. Juristische Personen des öffentlichen Rechts und Behörden können sich auch durch Beamte oder Angestellte, welche die Befähigung zum Richteramt besitzen, vertreten lassen. Im übrigen wird auf §§ 115 bis 121 FGO und Art. 1 Nr. 1 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs verwiesen. Anschrift des Finanzgerichts: Hausadresse: Niedersächsisches Finanzgericht Hermann-Guthe-Straße 3 30519 Hannover Telefax: (0511) 8 408 499 T a t b e s t a n d : Die Beteiligten streiten um die Angemessenheit von Geschäfts- führer-Gehältern und daraus folgend um den Ansatz von verdeckten Gewinnausschüttungen (vGA). Die Klägerin wurde 1984, hervorgehend aus einer KG, gegründet. Ihr Gegenstand ist der Vertrieb und der Handel mit elektrischen und elektronischen Spezialprodukten (Lampen und Leuchten). Nach Erläuterung des Prozessbevollmächtigten der Klägerin in der mündlichen Verhandlung kauft die Klägerin ihre Produkte auf dem internationalen Markt ein, als Marktführerin in Deutschland ist sie vornehmlich Zulieferin für die Automobil- und Elektrogeräte- industrie. Ihr Stammkapital beträgt 50.000 DM und wurde in den Streitjahren von W -R H (W.R.H.) gehalten. Geschäftsführer war seit 1984 W.R.H. zunächst allein, seit 1987 zusammen mit seiner Ehefrau I H (I.H.). W.R.H. ist gelernter Technischer-und Großhandelskaufmann. Seine Aufgaben bei der Klägerin sind die Akquisition, die Kundenbetreuung, die Kontakt- pflege zu Herstellern sowie die Erstellung von Produktlösungen zusammen mit den Kunden. I.H. ist gelernte Bankkauffrau. Von 1984 bis 1986 war sie als kaufmännische Angestellte bei der Klägerin tätig. Ihr Aufgabenbereich ist die Buchhaltung, sie ist Disponentin für den Ein- und Verkauf, Büroleiterin und Ver- treterin des W.R.H. bei Abwesenheit. Die Klägerin zahlte ihren Geschäftsführern in den Streitjahren jeweils ein Festgehalt, eine Weihnachtsgratifikation, Gewinn- tantiemen und gewährte soziale Leistungen. Die Tantiemen betrugen bei W.R.H. 48 v.H. (1992 = 32 v.H.) und I.H. 12 v.H.(1992 = 8 v.H.) des jeweiligen Jahresgewinns vor Steuern; den Geschäftsführern stand außerdem je ein firmeneigener PKW auch zu privaten Zwecken zur Verfügung. Die Geschäftsführergehälter ermittelte die Klägerin wie folgt: Für W.R.H.: 1988 1989 1990 1991 1992 DM DM DM DM DM Laufendes Gehalt 240.000 240.000 240.000 240.000 240.000 Weihnachtsgeld 20.000 20.000 20.000 20.000 20.000 PKW-Nutzung 6.210 6.525 7.470 7.470 7.487 Direktversicherung 2.712 2.712 3.000 3.000 3.000 Tantieme 100.260 236.903 200.313 369.121 303.775 steuerfrei geezahlte Arbeitgeber-Anteile zur Krankenversiche- rung 3.353 Gesamtbezüge 372.536 506.140 470.783 639.591 574.262. =============================================== Für I.H.: 1988 1989 1990 1991 1992 DM DM DM DM DM Laufendes Gehalt 120.000 120.000 120.000 120.000 120.000 Weihnachtsgeld 10.000 10.000 10.000 10.000 10.000 PKW-Nutzung 2.214 2.214 2.214 5.063 5.068 Direktversicherung 2.712 2.712 3.000 3.000 3.000 Tantieme 25.066 59.226 50.078 92.280 75.943 Gesamtbezüge 159.992 194.152 185.292 230.343 214.011. =============================================== Bei Umsätzen der Klägerin von ca. 3,4 Mio. DM (1988) ansteigend auf ca. 5,6 Mio. DM (1992) verblieben unter Berücksichtigung der von der Klägerin gewährten Geschäftsführergehälter folgende Gewinne, die den unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Körperschaftsteuerbescheiden zugrundegelegt wurden; 1988 1989 1990 1991 1992 DM DM DM DM DM Gewinn der Klägerin 39.626 82.929 131.718 127.371 228.352. Der Außenprüfer sah die jeweils gewährten Geschäftsführergehälter im Hinblick auf Umsatz und verbleibenden Gewinn der Klägerin als nicht angemessen an. Bei einer Neuberechnung begrenzte er die dem W.R.H. gewährte Tantieme auf 30 v.H. des Festgehalts einschließlich Weihnachtsgeld. Weiter berücksichtigte er für das Jahr 1988 die steuerfrei gezahlten Arbeitgeber-Anteile zur Krankenversicherung nicht. Er ermittelte angemessene Gesamtjahresbezüge von ca. 348.000 DM. Die angemessenen Gesamtbezüge für I.H. legte er mit jährlich 120.000 DM fest. Für die Berechnung und die Beträge im einzelnen wird auf den Einspruchsbescheid verwiesen. Die übersteigenden Beträge wertete er als vGA. Das Finanzamt (FA) schloss sich der Auffassung des Außenprüfers an und erfasste bei den nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) geänderten Bescheiden - neben weiteren hier nicht interessierendenBeträgen - folgende als un- angemessen bewertete Bezüge: Für 1988 65.605,40 DM, für 1989 233.055,60 DM, für 1990 187.605,60 DM, für 1991 401.464,55 DM und für 1992 319.786,68 DM. Die Ausschüttungsbelastung stellte das FA für die Beträge her, die jeweils in den Streitjahren aus- geschüttet worden waren. Für die Einzelheiten wird auf den Be- triebsprüfungsbericht vom 31. März 1994, Tz. 53 bis 63 verwiesen. Für die Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals zum 31. Dezember 1988 bis 31. Dezember 1992 wird auf die Änderungsbescheide vom 15. August 1994 verwiesen. Mit ihrem Einspruch machte die Klägerin geltend, für die Ange- messenheit der Geschäftsführergehälter gebe es keine festen Regeln. In ihrem Falle hätten ihre Geschäftsführer das gute Geschäftsergebnis durch hohen Arbeitseinsatz und Engagement er- wirtschaftet, was entsprechend honoriert werden müsse. W.R.H. müsse beim Fremdvergleich mit einem kaufmännisch versierten Ver- kaufsleiter und zusätzlich mit einem im Umgang mit Kunden er- fahrenen Ingenieur gleichgesetzt werden. I.H.`s Tätigkeit sei der einer kaufmännisch vorgebildeten Fachkraft mit Führungsauf- gaben gleichzusetzen. Das FA wies den Einspruch zurück. Die Gehälter beruhten zwar auf von vornherein getroffenen klaren und eindeutigen Vereinbarungen. Die jeweiligen Gesamtbezüge seien aber unangemessen hoch. Schon 1984 seien Tantiemen von insgesamt 60 v.H. vereinbart worden, die Festgehälter seien aber von 7.000 DM (1984), 15.000 DM (1985) auf 20.000 DM (ab 1986) bzw. von 4.000 DM (1984), 7.000 DM (1985) auf 10.000 DM (ab 1986) gestiegen. Die GmbH sei mit ihrem Umsatz von ca. 5 Mio. DM und sechs weiteren Mitarbeitern eine relativ kleine Handels-GmbH. Für W.R.H. sei eine Gesamtvergütung von ca. 350.000 DM angemessen. Nach dem Geschäftsführer-Gehaltsreport von Grätz 1993/1994 und anderen statistischen Erhebungen würden vergleichbar 200.000 DM gezahlt. I.H. habe als Angestellte und als Geschäftsführerin denselben Aufgabenbereich wahrgenommen.Ihr Gehalt habe sei 1984 stets 10.000 DM zuzüglich Tantieme be- tragen; eine solche Vereinbarung mit einer angestellten Bürofachkraft sei unüblich, so dass die auf dieser Basis geleistete Vergütung eine vGA darstelle. Ihre Organfunktion habe nicht eine solche Bedeutung wie die eines Alleingeschäftsführers. 120.000 DM sei eine angemessen Vergütung. Für beide Geschäftsführer müsse auch noch deren Tätigkeit für die KG berücksichtigt werden. Zur Begründung ihrer Klage wiederholt die Klägerin ihr bis- heriges Vorbringen und weist ergänzend auf eine Verfügung der Oberfinanzdirektion Stuttgart von Mai 1995 (Betriebs-Berater 1997, 243) hin, wonach bei Anwendung der sog. Freiberufler-Regelung, die auch für eine Handelsvertretung wie die Klägerin gelte, Geschäftsführerbezüge von insgesamt 800.000 DM jährlich als nicht unangemessen betrachtet würden. Ferner habe der BMF in seinem Schreiben vom 5. Januar 1998 (BStBl I 1998, 90) Zweifelsfragenzur Anwendung des BFH-Urteils vom 5. Oktober 1994 (BStBl II 1995, 549) angesprochen; nach den dortigen Kriterien seien die Geschäftsführergehälter jedenfalls als nicht unangemessen zu betrachten. Die von dem Beklagten herangezogenen Erhebungen über übliche Geschäftsführergehälter beruhten nicht auf repräsentativen Umfragen. Die KG wickle nur noch einige wenige Altverträge ab; die Geschäftsführer erhielten dafür kein besonderes Gehalt. Die Klägerin beantragt, die Bescheide über Körperschaftsteuer 1988 bis 1992 und Solidaritätszuschlag 1991 und 1992 sowie die Feststellung nach § 47 Abs. 2 KStG in der Fassung des Einspruchsbescheides vom 26. Januar 1996 dahin zu ändern, dass von dem Ansatz verdeckter Gewinnausschüttung in Höhe von 65.606 DM für 1988, 233.055,60 DM für 1989, 187.605,60 DM für 1990, 401.464,55 DM für 1991 und 319.786,68 DM für 1992 abgesehen wird und die Besteuerungsgrundlagen entsprechend festgesetzt werden. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er hält an seiner bisher vertretenen Position fest. Entscheidungsgründe: Die Klage hat in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang Erfolg. Das FA hat die angemessenen Geschäftsführerbezüge zu niedrig be- messen und hat damit vGA in unzutreffender Höhe in Ansatz ge- bracht. Unter einer vGA im Sinne des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsver- hältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Einkommens auswirkt und in keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung steht. Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der Bundesfinanzhof (BFH) eine Veranlassung der Vermögensminderung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährthätte (ständige Rechtsprechung; vgl. z.B. BFH-Urteil vom 21. Dezember 1994 I R 98/93, BStBl II 1995, 419, m.w.N.). VGA kommen auch in Betracht, wenn die Kapitalgesellschaft einen Vermögensvorteil an einen Angehörigen des Gesellschafters erbringt. Auch ein Geschäftsführergehalt kann eine vGA darstellen, wenn es- dem Grunde und/oder der Höhe nach - nicht dem entspricht, was ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter der Kapital- gesellschaft deren Geschäftsführer als Tätigkeitsentgelt ver- sprechen würde. Im Streitfall ist die Veranlassung der Gehaltszahlungen an die Geschäftsführer durch das Gesellschaftsverhältnis nach dem Maß- stab des Handelns eines ordentlichen und gewissenhaften Ge- schäftsleiters zu beurteilen; die Gehaltszahlungen an die Ge- schäftsführerin I.H. kann auch durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sein, weil sie als Ehefrau nahe Angehörige des Alleingesellschafters W.R.H. ist. Nach der Rechtsprechung des BFH gibt es für die Beurteilung der Angemessenheit der Bezüge eines Gesellschafter-Geschäftsführers - und hier auch seiner Ehefrau - keine festen Regeln. Die obere Grenze ist im Einzelfall durch Schätzung zu ermitteln; inner-und außerbetriebliche Merkmale können einen Anhaltspunkt für die Schätzung bieten. Beurteilungskriterien sind Art und Umfang der Tätigkeit, die künftigen Ertragsaussichten des Unternehmens, das Verhältnis des Geschäftsführergehalts zum Gesamtgewinn und zur verbleibenden Kapitalverzinsung sowie Art und Höhe der Vergütun- gen, die gleichartige Betriebe ihren Geschäftsführern für ent- sprechende Leistungen gewähren. Die Schätzung obliegt - im ge- richtlichen Verfahren - dem Finanzgericht. Dabei obliegt es auch dem Gericht festzustellen, welchen Kriterien der Vorrang zur Beurteilung der Angemessenheit der Geschäftsführervergütung im Einzelfall beizumessen ist. Der BFH sieht es als rechtlich unbe- denklich an, wenn das Gericht die Angemessenheit des Geschäfts- führergehalts vorrangig anhand der betriebsinternen Daten der Kapitalgesellschaft beurteilt. Es bestünden - so der BFH - wenig Bedenken dagegen, dass in dem Versprechen von Gewinntantiemen in Höhe von insgesamt über 50 v.H. des Jahresüberschusses im Hin- blick auf eine Gewinnabschöpfung ein starkes Indiz für die An- nahme einer vGA gesehen werden könne. Anknüpfungspunkt für dieAngemessenheitsprüfung seien die Jahresgesamtbezüge, die eine Kapitalgesellschaft bei normaler Geschäftslage ihrem Geschäfts- führer zu zahlen in der Lage und bereit sei (BFH-Urteil vom 5. Oktober 1994 I R 50/94, BStBl II 1995, 549). Das Gericht folgt diesen Grundsätzen. Für die Schätzung der oberen Grenze der angemessenen Bezüge zieht es außerbetriebliche Merkmale jedoch nicht heran. Für den hier zu entscheidenden Fall sind die dem Gericht vorliegenden statistischen Erhebungen überGeschäftsführervergütungen keine zuverlässige Grundlage. Hier führt die Berechnung des angemessenen Geschäftsführergehaltes für W.R.H. in Anwendung des Geschäftsführer-Gehaltsreports 1993/1994 von Grätz zu einem Betrag von etwa 200.000 DM; Tänzer (Die angemessene Vergütung der Geschäftsführer in kleinen GmbH, GmbHR 1993, 728) kommt zu einem ebensolchen Durchschnittswert. Im Fall der Klägerin hält das Gericht diesen Durchschnittswert für zu niedrig bemessen. Nach unstreitigem Vorbringen der Klägerin in der mündlichen Verhandlung ist sie als Zulieferin für die in der Automobil- und Elektrogeräteherstellung verwendeten Spezialprodukte, die sie vornehmlich aus Asien bezieht, in der Bundesrepublik Deutschland marktführend. Aus diesem Grunde und in Ansehung der Umsatz- und Gewinnentwicklung in den Streitjahren kann sie als stark spezialisiertes, mittelständisches, ertragstarkes Unternehmen betrachtet werden. Wie von der Klägerin vorgetragen und vom Gericht nachvollziehbar, müssen ihre Geschäftsführer über besondere Kenntnisse und Fähigkeiten verfügen, um auf dem internationalen Markt ihr Unternehmen konkurrenzfähig zu halten. Das gilt sowohl für W.R.H., dessen Aufgaben sich eher auf die Kundenbetreuung und den technischen Bereich beziehen, als auch auf I.H., die die Bürogeschäfte und insbesondere die kaufmännische Abwicklung der Geschäfte erledigt. Ein nach den genannten statistischen Erhebungen durchschnittliches Gehalt er- scheint daher jedenfalls für W.R.H. als zu gering bemessen. Art und Umfang der Tätigkeit sowie die künftigen Ertragsaus- sichten der Klägerin rechtfertigen auch nach innerbetrieblichen Merkmalen Geschäftsführergehälter, die über den vom FA als ange- messen betrachteten Beträgen liegen. Das Gericht hält jedochgerade im Hinblick auf die Ertragsstärke der Klägerin das Verhältnis der insgesamt gezahlten Geschäftsführergehälter zu dem der Klägerin verbleibenden Gewinn für nicht ausgewogen. Zwarverbleibt ihr in den Streitjahren eine ausreichende Kapitalverzinsung. Auch eine Gewinnabsaugung ist nicht zu verzeichnen. Gleichwohl hat die Klägerin einen vergleichsweise zu geringen Anteil am Geschäftserfolg. Für die angemessene Aufteilung eines Geschäftserfolgs zwischen Kapitalgesellschaft und einem oder mehreren Geschäftsführern gibt es wie für die Angemessenheit der Geschäftsführergesamtbezüge keine festen Regeln; auch hier ist der Einzelfall zu betrachten. Die von der Klägerin angeführte Verfügung der OFD Stuttgart vom Mai 1995, a.a.O., bietet dem Gericht gute Anhaltspunkte bei der vorzunehmenden Schätzung. Danach gilt bei Gesamtvergütungen bis zu 300.000 DM jährlich eine Nichtaufgriffsgrenze, wenn der Kapitalgesellschaft über die Verzinsung des eingesetzten Kapitals noch ein angemessener Teil des Gesamtgewinns verbleibt; erfordert die Kapitalgesellschaft nach ihrer Struktur mehrere Geschäftsführer, so gilt diese Nichtaufgriffsgrenze für jeden Geschäftsführer. Das Gericht hat keine Anhaltspunkte dafür, dass die Klägerin nach den von ihr getätigten Geschäften und nach der internen Aufteilung der Aufgaben nicht beide Geschäftsführer benötigt. Für I.H. ist die Nichtaufgriffsgrenze nicht überschritten. Im Falle des W.R.H. ist nach der Verfügung der OFD Stuttgart im Einzelfall die Angemessenheit zu überprüfen. Bei Vergütungen zwischen 300.000 DM und 800.000 DM - so die OFD weiter - kann die vereinbarte Vergütung vorbehaltlich externer Vergleiche als betrieblich veranlasst angesehen werden, wenn der Gesellschaft nach Abzug der Geschäftsführervergütung zumindest ein Jahresüberschuss (vor Körperschaftsteuer) in der Größenordnung der Gesamtvergütung des Geschäftsführers verbleibt; bei mehreren Geschäftsführern vervielfachen sich die Werte ent- sprechend. In der Größenordnung der dem W.R.H. gewährten Ver- gütung müsste der Kapitalgesellschaft deshalb ein ebensolcher Gewinn verbleiben, wobei auch das der I.H. gezahlte Gehalt in die Betrachtung einbezogen werden muss. Eine großzügigere Regelung mit bedeutend höheren Angemessenheitsgrenzen gilt nach der Verfügung der OFDfür Freiberufler und solche Kapitalgesell- schaften, die eine personenbezogene Tätigkeit etwa als Handels- vertreter ausüben. Der angemessene Gewinn der Kapitalgesellschaft (vor Ertragsteuern) soll 15 v.H. des gezeichneten Kapitals als Verzinsung sowie darüber hinaus 5 v.H. der Summe der an die Geschäftsführer gewährten Tantiemen betragen. Es kann offen bleiben, ob die Klägerin eine solche personenbezogene Tätigkeit ausübt, denn zum einen ist die Verfügung für das Gericht nicht bindend und wird hier nur als grobe Richtschnur herangezogen, zum anderen würde die Berechnung angesichts der vergleichsweise geringen Höhe des Stammkapitals zu einem sehr niedrigen Mindestgewinn führen. Die für die Regel-Fallgruppe dargestellte Angemessenheit (hälftige Verteilung des Jahresüberschusses auf Kapitalgesellschaft undGesellschafter-Geschäftsführer) erscheint für den vorliegenden Fall ebenfalls nicht uneingeschränkt sachgerecht, weil eine zweite Geschäftsführerin vorhanden ist und beide Geschäftsführer in Anbetracht ihres jeweils persönlichen Arbeitseinsatzes ein überdurchschnittliches Gehalt erwarten dürfen. Das Gericht ist deshalb bei seiner Schätzung der Ober- grenze der angemessenen Geschäftsführervergütungen im zu ent- scheidenden Fall der Auffassung, dass der Klägerin zumindest 1/4 des Geschäftserfolges verbleiben muss; die Geschäftsführer können zusammen höchstens 3/4 des Geschäftserfolges als angemessene Geschäftsführer-Gesamtbezüge für sich in Anspruch nehmen. In Anlehnung an die Höhe der jeweils tatsächlich gezahlten Bezüge wird für W.R.H. ein Anteil von 2/3 (= 1/2 des Geschäftserfolgs), für I.H. ein Anteil von 1/3 (= 1/4 des Geschäftserfolgs) als jeweils angemessen betrachtet. Soweit die Klägerin höhere als die so als angemessen ermittelten Bezüge gezahlt hat, liegen vGA vor. Bei der Ermittlung der angemessenen Geschäftsführergehälter und der vGA legt das Gericht die in den Anlagen zum Einspruchs- bescheid zusammengestellten Werte zugrunde. Da es sich hier ohnehin um eine Schätzung handelt, wird der Einfachheit halber auch der dort ausgewiesene Gewinn der Klägerin ohne etwaige Korrekturen für Rückstellungen pp. herangezogen. Danach ergeben sich folgende Werte: 1988 1989 1990 1991 1992 DM DM DM DM DM 1. Gewinn der Klägerin 39.626 82.929 131.718 127.371 228.352 2. Gesamtbezüge W.R.H. 372.536 506.140 470.783 639.591 574.262 3. Gesamtbezüge I.H. 159.992 194.152 185.292 230.343 214.011 4. Summe 572.154 783.221 787.793 997.305 1.016.625 5. davon Gewinnanteil Klägerin 1/4 143.038 195.805 196.948 249.326 254.15 6 6. davon W.R.H. 1/2 286.077 391.611 393.897 498.653 508.313 7. davon I.H. 1/4 143.039 195.805 196.948 249.326 254.156 8. höchstens gezahlte Bezüge - 194.152 185.292 230.343 214.011 vGA (2 + 3 ./. 6 ./.7/8) 103.412 114.529 76.886 140.938 65.949 vGA lt. Finanzamt 65.605 233.055 187.605 401.464 319.786 Klägerin obsiegt ./. 118.526 110.719 260.526 253.837. Für die Entscheidung des Rechtsstreits kommt es zunächst auf die Angemessenheit der Gesamtbezüge an, deshalb braucht das Gerichtnicht darüber zu befinden, in welchem Verhältnis die einzelnen Gehaltsbestandteile zueinander stehen. Für das Streitjahr 1988 kann die Klage keinen Erfolg haben, da die vom Gericht ermittelten vGA höher sind als die vom FA in An- satz gebrachten, im übrigen ist im Umfange des Obsiegens der Klägerin vom Ansatz der vGA abzusehen und die Herstellung der Ausschüttungsbelastung entsprechend zu korrigieren. Zu diesem Zweck ist davon auszugehen, dass bezüglich eines Teils der W.R.H. für alle Streitjahre, I.H. für 1988 gezahlten Tantiemen vGA vorliegen. Für den Zeitpunkt der Ausschüttung wird auf den Betriebsprüfungsbericht Tz. 56 bis 59 verwiesen. Die Berechnung der Steuer sowie der Besteuerungsgrundlagen wird gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) dem FA übertragen. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO. Für das Verhältnis von Obsiegen und Unterliegen der Klägerin orientiert sich das Gericht an den Beträgen der vGA. Die Entscheidungen zurvorläufigen Vollstreckbarkeit beruhen auf § 151 Abs. 1 und 3 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung. gez. gez. gez.