Mögliche Auswirkungen der Corona-Krise auf bereits erfolgte Schenkungen

Aufsatz von Luise Uhl-Ludäscher und Dr. Isabelle Holly, NWB-EV 5/2020 S. 170

Die Corona-Krise führt vermehrt zu Insolvenzen und dem Abbau von Arbeitsplätzen bei Unternehmen. Dies kann Auswirkungen auf Schenkungen aus der Vergangenheit und hier insbesondere auf laufende Behaltensfristen und die Lohnsummenregelung haben. Aufgrund der Corona-Krise befinden sich viele Unternehmen in einer wirtschaftlich schwierigen und ungewissen Lage. Es ist mit Gewinneinbrüchen zu rechnen. Die Weiterbeschäftigung von Arbeitnehmern ist gefährdet. Offen ist auch, wie es nach der Corona-Krise weitergeht. Wurde das Unternehmen vor der Corona-Krise auf die nachfolgende Generation übertragen, besteht in den Familien häufig eine Unsicherheit darüber, ob und wie sich diese wirtschaftlich neue Situation auf eine bereits erfolgte Schenkung auswirkt.

Kernaussagen

  • Aufgrund von Kurzarbeit und Entlassungen besteht die Gefahr, dass der Lohnsummentest nicht eingehalten wird, wobei die Lohnsumme im gesamten Lohnsummenzeitraum relevant ist.
  • Ein Verkauf oder eine Insolvenz innerhalb der Behaltensfrist kann zu einem (teilweisen) rückwirkenden Wegfall der zunächst gewährten Steuerbefreiung führen. Die Aussetzung der Insolvenzantragspflicht nach COVInsAG wirkt hier zugunsten der Unternehmer.
  • Im Fall von Steuernachforderungen aufgrund eines Verstoßes gegen die Behaltensfrist oder den Lohnsummentest sollte geprüft werden, ob eine Rückübertragung nach dem Schenkungsvertrag möglich und sinnvoll ist.

I. Steuerbegünstigungen bei Schenkungen

Das Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz sieht für die Übertragung von Betriebsvermögen durch Erwerb von Todes wegen und Schenkung Steuerbegünstigungen vor. So kann Betriebsvermögen insbesondere in der Form eines Gewerbebetriebs, Teilbetriebs oder einer Beteiligung an einer Personengesellschaft unter bestimmten Voraussetzungen zu 100 % (sogenannte „Optionsverschonung“) oder zu 85 % (sogenannte „Regelverschonung“) steuerfrei übertragen werden (§§ 13a, 13b ErbStG).

Diese Steuerbegünstigungen sind von bestimmten nachlaufenden Behaltens- und Lohnsummenregelungen abhängig. Die Behaltens- und Lohnsummenfristen betragen abhängig von der gewährten Steuerbefreiung fünf Jahre (Regelverschonung; § 13a Abs. 6 ErbStG) oder sieben Jahre (Optionsverschonung, § 13a Abs. 10 ErbStG). Werden die Behaltensregelung oder die Lohnsummenregelung nicht eingehalten, kann ein (teilweiser) rückwirkender Wegfall der zunächst gewährten Steuerbefreiung drohen.


Verstoß gegen Behaltensregelungen – Verkauf, Betriebsaufgabe oder Insolvenz
Nach § 13a Abs. 6 ErbStG und § 13a Abs. 10 ErbStG entfällt eine zunächst gewährte Steuerbegünstigung – anteilig abhängig von der bereits abgelaufenen Behaltensfrist – u. a. dann, wenn das Unternehmen verkauft wird oder eine Betriebsaufgabe erfolgt. Nach Auffassung der Finanzverwaltung und der Rechtsprechung ist auch die Insolvenz ein schädlicher Vorgang, der zur Nachbesteuerung führt (R E 13a.13 Satz 3 ErbStR 2019; BFH, Urteil v. 16.2.2005 - II R 39/03, BStBl 2005 II S. 571). Offen ist die Frage, ob bereits bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens ein schädlicher Vorgang ausgelöst wird (derzeit anhängig beim BFH, Az. II R 19/18).

Die Veräußerung von wesentlichen Betriebsgrundlagen oder die Überführung dieser in das Privatvermögen stellen ebenfalls Verstöße gegen die Behaltensfrist dar (§ 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 ErbStG).

Weiterhin gilt eine Entnahmebeschränkung. Entnahmen führen danach insoweit zu einer Nachversteuerung als sie die Einlagen und Gewinne innerhalb der Behaltensfrist um 150.000 € übersteigen (sogenannte Überentnahmen, § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 3 ErbStG).

Verstoß gegen Lohnsummenregelung – Reduzierung der Lohnzahlungen

Neben den Behaltensregelungen ist auch eine Lohnsummenregelung zu beachten. Die Lohnsumme muss innerhalb der S. 1715- oder 7-jährigen Lohnsummenfrist 400 % (Regelverschonung) bzw. 700 % (Optionsverschonung) der sogenannten Ausgangslohnsumme betragen (§ 13a Abs. 3 Satz 1 ErbStG), wobei bei Betrieben mit weniger als 15 Arbeitnehmern geringere Quoten gelten (§ 13a Abs. 3 Satz 4 ErbStG). Ausgangslohnsumme ist die durchschnittliche Lohnsumme der letzten fünf abgelaufenen Wirtschaftsjahre vor der Schenkung (§ 13a Abs. 3 Satz 2 ErbStG).

Wird die geforderte Lohnsumme nicht erreicht, entfällt die gewährte Steuerbegünstigung nicht vollständig, sondern nur in dem Verhältnis, in dem die erforderliche Quote unterschritten wird (§ 13a Abs. 3 Satz 5 ErbStG).

Hintergrund der Lohnsummenregelung ist die mit der Steuerbegünstigung verbundene Intention des Arbeitsplatzerhalts. Das Unternehmen muss deshalb für eine gewisse Zeit nach der Übertragung weiterhin eine bestimmte Summe an Arbeitslöhnen nachweisen.

II. Auswirkungen der Corona-Krise auf die nachlaufenden Fristen
In vielen Unternehmen kommt es aufgrund der Corona-Krise zu Kurzarbeit. Auch der Abbau von Arbeitsplätzen ist denkbar. Damit ist derzeit nicht absehbar, ob während der Krise oder danach noch ausreichend hohe Arbeitslöhne bezahlt werden, um die Lohnsummenvoraussetzungen einzuhalten.

Im Hinblick auf das Kurzarbeitergeld ist zu beachten, dass der Lohnaufwand durch das dem Arbeitgeber von der Bundesagentur für Arbeit erstattete Kurzarbeitergeld nicht gekürzt wird (R E 13a.5 Satz 4 ErbStR 2019), so dass auch das bezahlte Kurzarbeitergeld zum Arbeitslohn zählt. Dennoch wird der bezahlte Arbeitslohn im Falle von Kurzarbeit gegenüber dem regulären Arbeitslohn deutlich geringer sein. Im Falle von Entlassungen fällt der Lohnaufwand vollständig aus. Damit besteht bei vielen Unternehmen die Gefahr und die Sorge, dass die Lohnsummenregelung nicht eingehalten werden kann und so für die vor der Krise erfolgte Schenkung nachträglich eine anteilige Steuerfestsetzung erfolgen könnte.

Entsprechende Sorge besteht im Falle einer denkbaren Insolvenz. Denn nach aktueller Auffassung von Rechtsprechung und Finanzverwaltung würde eine Insolvenz innerhalb der Behaltensfrist zum Verstoß gegen die Behaltensregelung und damit zu einer anteiligen Steuerzahlung für die erfolgte Schenkung führen. Die aufgrund der Corona-Krise geltende Aussetzung der Insolvenzantragspflicht (§ 1 COVInsAG) bis zum 30.9.2020 kommt den Unternehmen insoweit entgegen.

Werden im Zuge der Krise das Unternehmen oder Teile des Unternehmens verkauft, um neue Liquidität zu erhalten, stellt dies grundsätzlich ebenfalls einen Verstoß gegen die Behaltensregelungen dar.

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