Die steuerrechtlichen Aspekte des Referentenentwurfs des Verbandssanktionengesetzes

Aufsatz von Prof. Dr. Jens M. Schmittmann, StuB 10/2020 S. 395

I. Einführung
Das deutsche Recht bestraft nur natürliche, aber nicht juristische Personen. Straftaten, die aus Verbänden (juristische Personen und Personenvereinigungen) heraus begangen werden, können gegenüber dem Verband lediglich mit einer Geldbuße geahndet werden, was die Koalition als unzureichend ansieht. Daher wurde am 22.4.2020 durch das Bundesministerium der Justiz und für Verbraucherschutz der Referentenentwurf eines Gesetzes zur Stärkung der Integrität in der Wirtschaft vorgelegt, der das Ziel verfolgt, „die Sanktionierung von Verbänden, deren Zweck auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet ist, auf eine eigenständige gesetzliche Grundlage zu stellen, sie dem Legalitätsprinzip zu unterwerfen und durch ein verbessertes Instrumentarium eine angemessene Ahndung von Verbandstaten zu ermöglichen. Zugleich soll er Compliance-Maßnahmen fördern und Anreize dafür bieten, dass Unternehmen mit internen Untersuchungen dazu beitragen, Straftaten aufzuklären.“ 

Die Idee dazu ist nicht neu. Im Jahr 2013 hatte das Land Nordrhein-Westfalen den Entwurf eines Gesetzes zur „Einführung der strafrechtlichen Verantwortlichkeit von Unternehmen und sonstigen Verbänden“ in den Bundesrat eingebracht. Zudem wurde ein „Kölner Entwurf eines Verbandssanktionengesetzes“ vorgelegt. Zahlreiche Mitgliedstaaten der EU kennen bereits ein Unternehmensstrafrecht.

Der Beitrag bietet eine Einführung und stellt die steuerrechtlichen Fragen dar. Alle weiteren Fragen bleiben der Spezialliteratur anheimgestellt (vgl. Geuenich/Gaßmann, NWB 2019 S. 3771).

II. Verbandssanktionengesetz (VerSanG-E)
Der Referentenentwurf eines Gesetzes zur Stärkung der Integrität in der Wirtschaft vom 22.4.2020 sieht in Art. 1 das Gesetz zur Sanktionierung von verbandsbezogenen Straftaten (Verbandssanktionengesetz – VerSanG-E) vor. Es regelt gem. § 1 VerSanG-E die Sanktionierung von Verbänden, deren Zweck auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet ist, wegen Straftaten, durch die Pflichten, die den Verband treffen, verletzt worden sind oder durch die der Verband bereichert worden ist oder werden soll. 

Gem. § 3 Abs. 1 VerSanG-E wird gegen einen Verband eine Verbandssanktion verhängt, wenn jemand (1.) als Leitungsperson dieses Verbandes eine Verbandstat begangen, oder (2.) sonst in Wahrnehmung der Angelegenheiten des Verbandes eine Verbandstat begangen hat, wenn Leitungspersonen des Verbandes die Straftat durch angemessene Vorkehrungen zur Vermeidung von Verbandstaten wie insbesondere Organisation, Auswahl, Anleitung und Aufsicht hätte verhindern oder wesentlich erschweren können. 

Gem. § 8 VerSanG-E sind Verbandssanktionen die Verbandsgeldsanktion und die Verwarnung mit Verbandsgeldsanktionsvorbehalt. Das Gesetz sieht verschiedene Varianten des Absehens von der Verfolgung vor, z. B. wegen Geringfügigkeit gem. § 35 VerSanG-E oder unter Auflagen und Weisungen gem. § 36 VerSanG-E. Zudem ist ein Absehen von der Verfolgung bei verbandsinternen Untersuchungen gem. § 41 VerSanG-E vorgesehen.

III. Tax Compliance
Mit dem Inkrafttreten des Gesetzes zur Stärkung der Integrität in der Wirtschaft ist eine Steigerung der Bedeutung der Tax Compliance zu erwarten .

Das BMF (Schreiben vom 23.5.2016 - IV A 3 - S 0324/15/10001) hat einen Anwendungserlass zu § 153 AO veröffentlicht und zu der Bedeutung des Tax-CMS wie folgt Stellung genommen: „Hat der Steuerpflichtige ein innerbetriebliches Kontrollsystem eingerichtet, das der Erfüllung steuerlicher Pflichten dient, kann dies ggf. ein Indiz darstellen, das gegen das Vorliegen eines Vorsatzes oder einer Leichtfertigkeit sprechen kann, jedoch befreit dies nicht von einer Prüfung des jeweiligen Einzelfalls.“ 

Dies findet indirekt seinen Widerhall in § 3 Abs. 1 Nr. 2 VerSanG-E, wonach eine Verbandssanktion gegen den Verband verhängt wird, wenn Leitungspersonen des Verbandes die Straftat durch angemessene Vorkehrungen zur Vermeidung von Verbandstaten wie insbesondere Organisation, Auswahl, Anleitung und Aufsicht hätten verhindern oder wesentlich erschweren können.

Darüber hinaus regelt § 41 VerSanG-E das Absehen von der Verfolgung bei verbandsinternen Untersuchungen. Zeigt ein Verband gegenüber der Verfolgungsbehörde an, eine verbandsinterne Untersuchung nach § 17 VerSanG-E durchzuführen, so kann gem. § 41 Abs. 1 VerSanG-E die Verfolgungsbehörde bis zum Abschluss der verbandsinternen Untersuchung von der Verfolgung des Verbandes absehen. Gem. § 17 VerSanG-E ist ohnehin die Verbandssanktion bei verbandsinternen Untersuchungen zu mildern. Dafür ist aber gem. § 17 Abs. 1 Nr. 5 VerSanG-E Voraussetzung, dass die verbandsinterne Untersuchung unter Beachtung der Grundsätze eines fairen Verfahrens durchgeführt wurde, insbesondere Mitarbeiter vor ihrer Befragung darauf hingewiesen wurden, dass ihre Auskünfte in einem Strafverfahren gegen sie verwendet werden können. Darüber hinaus muss den Befragten das Recht eingeräumt werden, einen anwaltlichen Beistand oder ein Mitglied des Betriebsrats zu Befragungen hinzuzuziehen. Auf dieses Recht muss der Befragte vor der Befragung hingewiesen werden. Schließlich muss Befragten das Recht eingeräumt werden, die Auskunft auf solche Fragen zu verweigern, deren Beantwortung sie selbst oder die in § 52 Abs. 1 StPO bezeichnete Angehörigen gefährden würde, wegen einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit verfolgt zu werden.

Für Unternehmen wird es daher in der Zukunft noch wichtiger sein, das Unternehmen so zu organisieren, dass Gesetzesverstöße verhindert oder jedenfalls wesentlich erschwert werden. Darüber hinaus ist dafür Sorge zu tragen, dass verbandsinterne Untersuchungen durchgeführt werden, sobald sich abzeichnet, dass die organisatorischen Vorgaben nicht oder unzureichend eingehalten werden.

IV. Änderungen in der Abgabenordnung
Weiterhin sind in Art. 10 IntegritätsG Änderungen der Abgabenordnung vorgesehen. 

Die Finanzbehörden sollen personenbezogene Daten gem. § 29 Abs. 1 AO-E nicht nur im Rahmen eines Strafverfahrens weiterverarbeiten können, sondern zukünftig auch im Rahmen eines Verfahrens nach dem Verbandssanktionengesetz. 

Die Bestimmung des § 30 AO schützt das Steuergeheimnis. Zum einen soll nunmehr der Tatbestand gem. § 30 Abs. 2 AO dahin erweitert werden, dass auch personenbezogene Daten aus einem Verfahren nach dem Verbandssanktionengesetz geschützt werden. Zum anderen wird die Offenbarungsermächtigung gem. § 30 Abs. 4 AO dahin erweitert, dass die Offenbarung oder Verwertung geschützter Daten zulässig ist, soweit sie der Durchführung eines Strafverfahrens oder eines Verfahrens nach dem Verbandssanktionengesetz wegen einer Tat dient, die keine Steuerstraftat ist, und die Kenntnisse in einem Verfahren wegen einer Steuerstraftat oder Steuerordnungswidrigkeit erlangt worden sind; dies gilt jedoch nicht für solche Taten, die der Stpfl. in Unkenntnis der Einleitung des Strafverfahrens, des Verfahrens nach dem Verbandssanktionengesetz oder des Bußgeldverfahrens offenbart hat oder die bereits vor Einleitung eines solchen Verfahrens im Besteuerungsverfahren bekannt geworden sind (§ 30 Abs. 4 Nr. 4a AO-E) oder ohne Bestehen einer steuerlichen Verpflichtung oder unter Verzicht auf ein Auskunftsverweigerungsrecht erlangt worden sind (§ 30 Abs. 4 Nr. 4b AO-E). 

Darüber hinaus schließen sich zahlreiche redaktionelle Anpassungen an, die im Wesentlichen dahin gehen, dass Ermittlungen in einem Verfahren nach dem Verbandssanktionengesetz Ermittlungen in einem Strafverfahren gleichgestellt werden. 

Auch die etwas in Vergessenheit geratene Norm des § 213 AO über besondere Aufsichtsmaßnahmen, die angeordnet werden können, wenn Betriebe oder Unternehmen, deren Inhaber oder deren leitende Angestellte wegen Steuerhinterziehung, versuchter Steuerhinterziehung oder wegen der Teilnahme an einer solchen Tat rechtskräftig bestraft worden sind, wird auf Verbände erstreckt, gegen die nach dem Verbandssanktionengesetz rechtskräftig eine Verbandssanktion verhängt worden ist. 

Im Fall einer wirksamen Selbstanzeige gem. § 371 AO ist die Strafverfolgung ausgeschlossen, da gem. § 5 Nr. 1 VerSanG-E eine Verbandssanktion nicht verhängt wird, wenn eine Strafe ausgeschlossen ist. Darüber hinaus regelt § 398 Abs. 1 AO-E das Absehen von Verfolgung in besonderen Fällen, also wenn die Straffreiheit wegen der Selbstanzeige nicht eintritt, aber die Geldleistung gem. § 398a AO erbracht wird. 

V. Sonstige Änderungen
Nach Art. 14 Abs. 1 Nr. 2 IntegritätsG wird § 12 Nr. 5 EStG geändert. § 12 EStG betrifft nichtabzugsfähige Ausgaben. Zu denen sollen nunmehr gem. § 12 Nr. 5 EStG-E in einem Sanktionsverfahren verhängte Verbandsgeldsanktionen sowie Leistungen zu Erfüllung von Auflagen und Weisungen nach dem VerSanG-E, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Verbandstat verursachten Schadens dienen, zählen. 

In Art. 14 Abs. 3 IntergritätsG ist eine Änderung in § 10 KStG vorgesehen, die das Abzugsverbot auch für das Körperschaftsteuerrecht einführt. 

VI. Fazit
Der Staat nimmt sich zum einen aus der aktiven Strafverfolgung zurück und zum anderen schafft er Anreize, sich rechtmäßig zu verhalten, in dem z. B. im Rahmen von § 153 AO die Einrichtung eines Tax Compliance Management-Systems dazu führt, dass Vorsatz oder Leichtfertigkeit von der Finanzverwaltung nicht mehr schlechthin angenommen werden dürfen. Darüber hinaus erkennt das Gesetz nunmehr auch verbandsinterne Untersuchungen an. Bei der Milderung der Verbandssanktionen hat das Gericht gem. § 17 Abs. 3 VerSanG-E insbesondere die Art und den Umfang der offenbarten Tatsachen und deren Bedeutung für die Aufklärung der Tat, den Zeitpunkt der Offenbarung und das Ausmaß der Unterstützung der Strafverfolgungsbehörden durch den Verband zu berücksichtigen.

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