Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten (hier: Räumung eines Baustellenlagers und Rücktransport des Materials)

Ungeachtet einer bestehenden Außenverpflichtung (hier: Räumung eines Baustellenlagers bei Vertragsende) ist ein Ansatz einer Verbindlichkeitsrückstellung (§ 249 Abs. 1 Satz 1 HGB) dann ausgeschlossen, wenn die Verpflichtung in ihrer wirtschaftlichen Belastungswirkung von einem eigenbetrieblichen Interesse vollständig „überlagert“ wird. 

Praxishinweise ► (1) Streitig ist, ob die klagende GmbH berechtigt war, Rückstellungen für die mit der Auflösung von Baustellen verbundenen Aufwendungen zu bilden. In den Streitjahren 2007 bis 2012 war die Klägerin im Wesentlichen im Spezialgerüstbau bei Großindustrieanlagen tätig. Mit den Betreibern dieser Anlagen schloss die Klägerin, wenn sie bei entsprechenden Ausschreibungen den Zuschlag bekommen hatte, jeweils Rahmenverträge mit einer Laufzeit von mehreren Jahren, auf deren Grundlage mit den jeweiligen Auftraggebern Einzelverträge (Abrufe) über konkret zu erbringende Gerüstbauarbeiten geschlossen wurden. In den Rahmenverträgen waren Entgelte für die Erstellung von Gerüsten vereinbart, die überwiegend nach der Größe der zu errichtenden Gerüste (i. d. R. Aufmaß der Gerüste und Abrechnung nach laufenden Metern), nachrangig auch pauschal (z. B. bei Kleingerüsten) oder nach dem Umfang angefallener Arbeitsstunden bemessen waren. Mit diesen Entgelten waren nach den Vereinbarungen in den Rahmenverträgen auch der An- und Abtransport des Gerüstmaterials, dessen Vorhaltung, die Baustelleneinrichtung sowie die Montage und die Demontage der Gerüste abgegolten. Die Abrechnung der Gerüstarbeiten mit dem jeweiligen Auftraggeber und die gewinnerhöhende Erfassung der Entgelte bei der Klägerin erfolgte jeweils nach Abwicklung der Einzelaufträge. Um der Vorhalteverpflichtung nachzukommen und die geschuldeten Arbeiten zeitnah ausführen zu können, errichtete die Klägerin in zahlreichen Fällen mit Zustimmung des jeweiligen Auftraggebers auf dem Gelände der Industrieanlagen Materiallager, in denen sich die für die Abwicklung der Aufträge benötigten Materialbestände sowie weitere Betriebs- und Geschäftsausstattung (u. a. Container für Büroarbeiten und für die Unterbringung von Arbeitnehmern; Trecker, Anhänger und Gabelstapler etc. für den Transport des Gerüstmaterials auf der Baustelle) befanden. Mit den Rahmenverträgen verpflichtete sich die Klägerin regelmäßig gegenüber ihren Auftraggebern, von diesen zur Verfügung gestellte Lager- und Arbeitsplätze sowie Zufahrtswege in ordnungsgemäßem Zustand zu erhalten bzw. wieder in den Zustand zu versetzen, in dem sie der Klägerin zu Beginn des Vertrages zur Verfügung gestellt worden sind. 

(2) Die Bildung von Aufwandsrückstellungen, denen keine Verpflichtung gegenüber einem Dritten zugrunde liegt, ist nach § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG i. V. mit § 249 Abs. 2 Satz 1 HGB unzulässig. Gleiches gilt nach der Rechtsprechung des BFH für Außenverpflichtungen, bei denen die Leistungspflicht gegenüber dem Dritten von eigenbetrieblichen Erfordernissen des Unternehmens gleichgerichtet und kongruent überlagert wird. Ob dies der Fall ist, ist auf der Grundlage einer Abwägung zwischen den Interessen des Leistungsverpflichteten einerseits und den Interessen des Anspruchsberechtigten andererseits zu entscheiden (vgl. z. B. BFH, Urteile vom 25.2.1986 - VIII R 134/80, BStBl 1986 II S. 788; vom 8.11.2000 - I R 6/96, BStBl 2001 II S. 570). An dieser Rechtsprechung hält der BFH trotz Kritik im Schrifttum insbesondere dann ausdrücklich weiter fest, wenn eine bestehende Außenverpflichtung durch ein eigenbetriebliches Interesse bei wirtschaftlicher Betrachtung vollständig überlagert wird und damit der Sache nach eine sog. Aufwandsrückstellung vorliegt. Im Urteilsfall hat das FG (FG Münster, Urteil vom 5.12.2018 - 13 K 2688/15 K, Kurzinfo StuB 2019 S. 484) der Auflösung des jeweiligen Materiallagers an den Baustellen und der Rückführung des für die weitere Betriebsfortführung der GmbH notwendigen Materials in das Zentrallager der GmbH eine wirtschaftliche Bedeutung und damit ein eigenbetriebliches Interesse zugemessen, das den Umstand der zivilrechtlichen Verpflichtung zur Räumung des jeweiligen Grundstücks vollen Umfangs überlagert. An diese vertretbare Würdigung sah sich der BFH revisionsrechtlich gebunden. – jh – 

BFH, Urteil vom 22.1.2020 - XI R 2/19

X

Diese Website verwendet Cookies

Cookies gewährleisten den vollen Funktionsumfang unseres Angebots, ermöglichen die Personalisierung von Inhalten und können für die Ausspielung von Werbung oder zu Analysezwecken gesetzt werden. Lesen Sie auch unsere Datenschutzerklärung!
Cookie-Einstellungen

Cookies akzeptieren

Cookies erforderlich

Um fortfahren zu können, müssen Sie die dafür zwingend erforderlichen Cookies zulassen. Diese gewährleisten den vollen Funktionsumfang unserer Seite, ermöglichen die Personalisierung von Inhalten und können für die Ausspielung von Werbung oder zu Analysezwecken genutzt werden. Lesen Sie auch unsere Datenschutzerklärung.