Ermittlung der Anschaffungskosten von Anteilen an einer Agrargenossenschaft bei Umwandlung einer LPG

(1) Der in § 17 Abs. 2 EStG verwendete Begriff der „Anschaffungskosten“ ist i. S. des § 6 EStG und des § 255 Abs. 1 HGB auszulegen. Danach sind Anschaffungskosten u. a. Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und in den betriebsbereiten Zustand zu versetzen. (2) Abweichend von diesem grds. im Bereich des § 17 EStG geltenden Begriffsverständnis sind die Anschaffungskosten von Anteilen an einer Agrargenossenschaft, die durch Umwandlung einer landwirtschaftlichen Produktionsgenossenschaft i. S. des Rechts der DDR entstanden ist und die eine Eröffnungsbilanz in Deutscher Mark entsprechend den Verpflichtungen des DMBilG aufgestellt hat, nach Maßgabe der Regelungen dieses Gesetzes zu bestimmen, wenn das Genossenschaftsmitglied den maßgeblichen Anteil im Zuge der Gründung der Genossenschaft erworben hat.

Praxishinweise(1) Der Kläger war schon in der Zeit des Bestehens der Deutschen Demokratischen Republik (DDR) an einer landwirtschaftlichen Produktionsgenossenschaft (LPG) beteiligt. Nach der Deutschen Vereinigung beschlossen die Mitglieder der LPG im Juli 1991 die Umwandlung in eine Wirtschafts- und Erwerbsgenossenschaft (e.G.). Genosse konnte nur werden, wer mindestens einen Geschäftsanteil (sog. „Pflichtanteil“) im Wert von 5.000 DM zeichnete. Darüber hinaus konnten weitere („freiwillige“) Genossenschaftsanteile gezeichnet werden; die Zahl der von einem Mitglied gehaltenen, von der e.G. durch ausgegebene Zertifikate nachgewiesenen Genossenschaftsanteile durfte nach der Satzung insgesamt jedoch die Zahl von 20 Anteilen (einschließlich des Pflichtanteils) nicht überschreiten. Im Jahr 2014 kündigte der Kläger drei seiner 20 Genossenschaftsanteile an der e.G. mit Wirkung vom 31.12.2014 gegen Auszahlung des Nominalwerts von 2.600 € je Anteil. Ein Genosse kann seine Mitgliedschaft zum Schluss eines Geschäftsjahres kündigen (§ 65 GenG) und dadurch aus der Genossenschaft ausscheiden; in diesem Fall gibt das Mitglied seine Geschäftsanteile an die Genossenschaft zurück. Nach Beendigung der Mitgliedschaft erfolgt eine Auseinandersetzung der Genossenschaft mit dem ausgeschiedenen Mitglied (§ 73 GenG). 

(2) Der BFH stuft sowohl die Übertragung des Geschäftsguthabens nach § 76 GenG als auch die Kündigung nach § 65 GenG unter besonderer Berücksichtigung des Rechtsgedankens des § 17 Abs. 4 Satz 1 EStG als Veräußerungstatbestände i. S. des § 17 Abs. 1 Satz 1 i. V. mit Abs. 7 EStG ein. Der Gesetzgeber hat für landwirtschaftliche Produktionsgenossenschaften mit den Regelungen in § 52 Abs. 2 Satz 1, § 11 DMBilG eine Ermittlungstechnik geschaffen, mit der der Wert einer Beteiligung an diesen Betrieben zum 1.7.1990 durch in der DM-Eröffnungsbilanz ausgewiesene Eigenkapitalbeträge – ggf. unter Berücksichtigung berichtigter Wertansätze aufgrund des § 36 DMBilG – anteilig widergespiegelt werden kann (sog. equity-Methode), so der BFH. Diese Beteiligungswerte gelten fiktiv als Anschaffungskosten der Genossenschaftsanteile (vgl. § 7 Abs. 1 Satz 4 DMBilG). Die genannten gesetzlichen Regelungen gehen in ihrem Anwendungsbereich den Bestimmungen des § 255 Abs. 1 HGB vor. Mithin sind in solchen Fällen die Aufwendungen, die nach Maßgabe der Vorschriften des DMBilG als Anschaffungskosten der maßgeblichen Genossenschaftsanteile „gelten“, auch als solche bei der Ermittlung des Gewinns oder Verlusts i. S. des § 17 EStG zu berücksichtigen, so der BFH in Übereinstimmung mit der Auffassung der Finanzverwaltung (z. B. Erlass der Senatsverwaltung für Finanzen Berlin vom 14.4.1994 - III B 12 - S 2244 - 1/94, unter „1. Allgemeines“). – jh – 

BFH, Urteil vom 14.1.2020 - IX R 5/18

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