Rückstellungsreport 2021

Einordnung

Folgende Aspekte werden in dem Rückstellungsreport 2021 behandelt:

• Ausstehende Nebenleistungen;
• Ausweis;
• Betriebsprüfung;
• Corona-Hilfen;
• Dauer(grabpflege)verpflichtungen;
• Fremdwährungsrückstellungen;
• Pensionsrückstellungen;
• Rückbauverpflichtungen;
• Transformationsgeld;
• Umsatzabhängige Vergütungen;

Vollverzinsung von Steuernachforderungen/-erstattungen:

• Wesentlichkeit bei der Bildung von Rückstellungen.

Zusammenfassung

Eine am Bilanzstichtag ausstehende unwesentliche Nebenleistung hindert nicht die Gewinnrealisierung. Die gebotene Nettorealisierung erfolgt durch die Bildung einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten infolge Erfüllungsrückstands. Bei Mehrkomponentengeschäften mit mehreren (Haupt-)Leistungen ist hingegen der Gesamterlös auf die verschiedenen Leistungen aufzuteilen und ist eine Gewinnrealisierung auf die am Bilanzstichtag erbrachten Hauptleistungen beschränkt.

Die Erläuterung der sonstigen Rückstellungen nach § 285 Nr. 12 HGB im Anhang kann ohne Nennung von Beträgen erfolgen.

Beim BFH ist die Frage anhängig, ob eine Rückstellung für Mehrsteuern (nicht: hinterzogene Steuern) und für Steuerberatungskosten aufgrund einer Betriebsprüfung im Jahr der wirtschaftlichen Veranlassung oder erst in dem Jahr zu bilden ist, in dem der Sachverhalt von der Betriebsprüfung aufgegriffen wird. Das FG Münster will – entgegen der bisherigen Praxis – entsprechende Rückstellungen erst im Jahr des Aufgriffs zulassen.

Bei verschiedenen Corona-Hilfsprogrammen stehen die verpflichtenden Schlussabrechnungen zum 31.12.2021 noch aus. Bilanzierende Unternehmen haben für ggf. erforderliche Rückzahlungen sowie für die Kosten der Schlussabrechnung durch einen Dritten eine Rückstellung zu bilden.

Bei Dauergrabpflegeverpflichtungen sind regelmäßig keine Rückstellungen zu bilden.

Rückstellungen sind in Höhe des notwendigen Erfüllungsbetrags anzusetzen. Bei Fremdwährungsrückstellungen bedingt dies zu jedem Stichtag eine Neubewertung, bei welcher auch Kursänderungen zu berücksichtigen sind.

Im Hinblick auf Pensionsrückstellungen wirkt sich weiterhin die „Zinsschmelze“ rückstellungserhöhend aus. Die Entscheidung des BVerfG zu der Frage, ob der steuerliche Diskontierungssatz von 6 % weiterhin verfassungsgemäß ist, steht weiterhin aus.

Pensionsrückstellungen für nur teilweise rückgedeckte Direktzusagen sind nach IDW RH FAB 1.021 differenziert zu bewerten. Danach sind jedenfalls die vom Arbeitgeber zugesagten Leistungselemente, die kongruent rückgedeckt sind, mit dem beizulegenden Zeitwert des Anspruchs aus der Rückdeckungsversicherung zu bewerten (§ 253 Abs. 2 Satz 3 HGB analog), so dass (zumindest) teilweise eine kongruente Bewertung erfolgt.

Für die Pflicht des Arbeitgebers zur Zahlung eines Transformationsgeldes in 2022 sind im Jahresabschluss zum 31.12.2021 keine Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden, da sie zum 31.12.2021 weder rechtlich entstanden noch wirtschaftlich verursacht sind. Dies gilt unabhängig davon, ob das Transformationsgeld als einmalige Sonderzahlung erfolgt oder – bei einer Arbeitszeitabsenkung mit Teilentgeltausgleich – zum (Teil-)Entgeltausgleich verwendet wird.

Für von zukünftigen Umsätzen abhängige Vergütungen für Diensterfindungen sind wegen § 5 Abs. 2a EStG in der Steuerbilanz keine Rückstellungen zu bilden. Hingegen ist in der Handelsbilanz nach (noch) vorherrschender Meinung eine Rückstellung auch im Hinblick auf zukünftige Umsätze geboten.

Die Vollverzinsung von Steuernachzahlungen und Steuererstattungen nach den §§ 233a, 238 Abs. 1 AO mit einem Zinssatz von 6 % p. a. ist seit dem 1.1.2014 verfassungswidrig. Für den Zeitraum ab dem 1.1.2019, für den die Finanzverwaltung eine Festsetzung von Zinsen einstweilen ausgesetzt hat, sind Rückstellungen für Nachzahlungszinsen zu bilden. Bei der Bewertung der Rückstellung bestehen erhebliche Ermessensspielräume.

Der BFH hat seine Auffassung bekräftigt, dass auch für „unwesentliche“ Verpflichtungen Rückstellungen zu bilden sind (entgegen R 5.7 Abs. 3 EStR). Das OLG Jena hat im Hinblick auf eine etwaige Nichtigkeit von Jahresabschlüssen bei fehlenden Rückstellungen die bekannten Wesentlichkeitsgrenzen (1 % der Bilanzsumme, 10 % des Jahresüberschusses) bekräftigt.

Zu den Rückstellungssachverhalten des Jahres 2021 nimmt der Beitrag aus dem Paket NWB Unternehmensteuern und Bilanzen – StuB ausführlich Stellung. Den vollständigen Aufsatz von Prof. Dr. Peter Oser und Dr. Holger Wirtz finden Sie als Abonnent in der NWB Datenbank unter NWB PAAAI-00584. Ebenfalls im Paket behandelt ein Beitrag von Prof. Dr. Ulrich Prinz das Thema Rückstellungen für Altersfreizeit (NWB WAAAH-97421). In aktuellen Fällen der Betriebsprüfung wird in jüngerer Zeit das Thema aufgegriffen, ob und unter welchen Voraussetzungen Unternehmen für Zusagen auf zusätzliche Gewährung von Altersfreizeit steuerbilanzielle Rückstellungen bilden können. Literatur und Rechtsprechung dazu existiert nur spärlich. Der Beitrag greift die auftretenden Passivierungsfragen exemplarisch auf.

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