Online-Nachricht - Donnerstag, 17.09.2020

Bilanzierung | Ansatz einer Pensionsrückstellung in Fällen der Entgeltumwandlung (BFH)

Der Ansatz einer Pensionsrückstellung nach § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 Halbsatz 2 EStG setzt eine Entgeltumwandlung i. S. von § 1 Abs. 2 BetrAVG voraus. Diese Voraussetzung ist nicht erfüllt, wenn eine GmbH ihrem Alleingesellschafter-Geschäftsführer eine Versorgungszusage aus Entgeltumwandlungen gewährt, da der Alleingesellschafter-Geschäftsführer der GmbH kein Arbeitnehmer i. S. des § 17 Abs. 1 Satz 1 oder 2 BetrAVG ist. Die darin liegende Bevorzugung von Pensionsrückstellungen für Arbeitnehmer i. S. des BetrAVG ist verfassungsgemäß (BFH, Urteil v. 27.5.2020 – XI R 9 / 19; veröffentlicht am 17.9.2020).

Hintergrund: Gem. § 6a Abs. 3 Satz 1 EStG darf eine Pensionsrückstellung höchstens mit dem Teilwert der Pensionsverpflichtung angesetzt werden. Als Teilwert einer Pensionsverpflichtung gilt vor Beendigung des Dienstverhältnisses des Pensionsberechtigten der Barwert der künftigen Pensionsleistungen am Schluss des Wirtschaftsjahres abzüglich des sich auf denselben Zeitpunkt ergebenden Barwerts betragsmäßig gleich bleibender Jahresbeträge, bei einer Entgeltumwandlung i. S. von § 1 Abs. 2 des Betriebsrentengesetzes mindestens jedoch der Barwert der gem. den Vorschriften des Betriebsrentengesetzes unverfallbaren künftigen Pensionsleistungen am Schluss des Wirtschaftsjahres (§ 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 EStG).

Sachverhalt: Streitig ist, ob im Fall einer vertraglich vereinbarten unverfallbaren Pensionszusage der Teilwert / Barwertvergleich nach § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 Halbsatz 2 EStG zur Anwendung kommt. Das FG Nürnberg, Urteil v. 2.4.2019 - 1 K 836/18 entschied, dass der Barwert-Teilwert-Vergleich des § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Halbsatz 1 und 2 EStG auch im Streitfall vorzunehmen sei und der höhere Barwert gem. Halbsatz 2 als Rückstellung zu passivieren sei.

Die Revision des FA hatte vor dem BFH Erfolg:

• Im Streitfall ist eine Vergleichsberechnung nach § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 Halbsatz 2 EStG vorzunehmen.

• Der BFH verlangt (so auch das BMF und Stimmen in der Literatur), dass die Pensionszusage gem. § 1b Abs. 5 BetrAVG unverfallbar ist; die Unverfallbarkeit aufgrund einer vertraglichen Vereinbarung reichte nicht aus.

• § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 EStG verlangt für den vom FG vorgenommenen Teil¬wert-Barwert-Vergleich, dass eine "Entgeltumwandlung im Sinne von § 1 Absatz 2" BetrAVG vorliegt. Mindestbarwert ist außerdem die gemäß den Vorschriften des BetrAVG unverfallbare künftige Pensionsleistung.

• An beidem fehlt es im Streitfall; denn weder liegt eine "Entgeltumwandung im Sinne von § 1 Absatz 2" BetrAVG vor noch hat die Klägerin eine "gemäß den Vorschriften des" BetrAVG "unverfallbare künftige Pensionsleistung" zugesagt. Die Entgeltumwandlung erfolgte nicht gem. § 1 Abs. 2 BetrAVG und die Unverfallbarkeit der künftigen Pensionsleistung folgt nicht aus § 1b Abs. 5 BetrAVG; denn ein Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH mit Sperrminorität ist kein Arbeitnehmer im arbeitsrechtlichen Sinne und unterfällt nicht § 17 Abs. 1 Satz 1 oder 2 BetrAVG (vgl. BGH, Urteil v. 1.10.2019 - II ZR 386/17).

• Weder die Auslegung des § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Halbsatz 1 und 2 EStG noch § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Halbsatz 1 und 2 EStG sind verfassungswidrig. Insbesondere liegt kein Verstoß gegen den Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) vor.

 
Quelle: BFH, Urteil v. 27.5.2020 – XI R 9 / 19; NWB Datenbank (JT)