Online-Nachricht - Donnerstag, 20.10.2022

Einkommensteuer | Anschaffungsnahe Herstellungs­kosten – Entnahme einer Wohnung ist keine Anschaffung i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG (BFH)

Die Überführung eines Wirtschaftsguts vom Betriebsvermögen in das Privatvermögen ist keine Anschaffung i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG (BFH, Urteil v. 3.5.2022 - IX R 7/21; veröffentlicht am 20.10.2022).

Hintergrund: Aufwendungen, die durch die Absicht veranlasst sind, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen (§ 21 Abs. 1 EStG), sind dann nicht als Werbungs­kosten sofort abziehbar (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG), wenn es sich um Anschaffungs- oder Herstellungs­kosten handelt. In diesem Fall sind sie nur im Rahmen der AfA zu berücksichtigen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 Abs. 1, 4 und 5 EStG).

Welche Aufwendungen zu den Anschaffungs- oder Herstellungs­kosten zählen, bestimmt sich auch für die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach § 255 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 1 des Handelsgesetzbuchs (HGB). Danach sind Anschaffungs­kosten die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögens­gegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebs­bereiten Zustand zu versetzen, ferner die Anschaffungs­nebenkosten und nachträglichen Anschaffungs­kosten. Herstellungskosten sind Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstandes, seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinaus­gehende wesentliche Verbesserung entstehen.

Zu den Herstellungskosten eines Gebäudes gehören nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 i.V.m. § 9 Abs. 5 Satz 2 EStG auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungs­maßnahmen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden, wenn die Aufwendungen ohne die Umsatzsteuer 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen (anschaffungsnahe Herstellungs­kosten; s. u.a. BFH-Urteile v. 14.6.2016 - IX R 25/14, BStBl II 2016, 992, Rz 15 sowie IX R 15/15, BStBl II 2016, 996, Rz 8 ff.; Schießl, StuB 19/2016, 719).

Diese Aufwendungen erhöhen die AfA-Bemessungsgrundlage (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG), sie sind nicht als Werbungskosten sofort abziehbar. Nicht zu diesen Aufwendungen gehören nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG die Aufwendungen für Erweiterungen i.S. des § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB sowie Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen.

Sachverhalt: Streitig ist, ob Aufwendungen des Klägers für Baumaßnahmen an einer im Jahr 2011 aus seinem landwirtschaftlichen Betriebsvermögen entnommenen Wohnung als bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sofort abziehbare Erhaltungsaufwendungen oder als anschaffungsnahe Herstellungskosten i.S. von § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG in der maßgebenden Fassung der Streitjahre 2010 bis 2013 (EStG) im Wege der AfA zu berücksichtigen sind. Das FG der ersten Instanz hatte die Aufwendungen für die Baumaßnahmen als anschaffungsnahe Herstellungs­kosten nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG beurteilt (FG Köln, Urteil v. 25.2.2021 - 11 K 2686/18).

Die Richter des BFH folgten dem nicht und wiesen die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurück:

  • Sowohl in der Literatur als auch in der höchstrichterlichen Rechtsprechung wird der Begriff der "Anschaffung" unterschiedlich interpretiert und jeweils aus seinem Sinn­zusammen­hang heraus nach dem Zweck der Vorschrift ausgelegt.
  • Eine Anschaffung ist danach jedenfalls dann anzunehmen, wenn ein Wirtschaftsgut im Austausch mit einer Gegenleistung - also entgeltlich - erworben wird (BFH-Urteile v. 13.1.1993 X R 53/91, BStBl II 1993, 346, unter 2.b; v. 25.6.2002 IX R 47/98, BStBl II 2002, 756, unter II.2.b aa).
  • Bei der Entnahme eines Wirtschaftsguts aus dem Betriebsvermögen in das Privatvermögen fehlt es an der Gegenleistung.
  • Darüber hinaus würde der Wortlaut des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG wesentlich überdehnt, wenn man unter "Anschaffung" auch die Überführung von Wirtschaftsgütern aus dem Betriebsvermögen in das Privatvermögen verstehen wollte.
  • Auch am Rechtsträgerwechsel fehlt es bei der Überführung eines Wirtschaftsguts aus dem Betriebsvermögen in das Privatvermögen desselben Steuerpflichtigen. Anders als in § 23 Abs. 1 Satz 2 EStG wird in § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG die Überführung eines Wirtschaftsguts in das Privatvermögen des Steuerpflichtigen durch Entnahme nicht durch Fiktion einer Anschaffung gleichgestellt.
  • Diese am Wortlaut orientierte Gesetzes­auslegung entspricht auch dem Zweck der Norm: § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG soll die Gleichstellung von Investoren beim Erwerb von intakten Immobilien und Neubauten einerseits und von renovierungsbedürftigen Gebäuden andererseits bezwecken. Erstere Erwerber könnten die Anschaffungs­kosten nur im Wege der AfA steuermindernd geltend machen, während die Käufer einer Immobilie mit erheblichem Renovierungsstau einen geringeren Kaufpreis zahlten.
  • Ohne die Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG würden die anschließenden Instandhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen grundsätzlich als sofort abziehbare Werbungskosten berücksichtigt, weshalb es aus rein steuerlicher Sicht vorteilhafter wäre, Objekte mit Renovierungsstau zu erwerben. Bereits die Anknüpfung am Erwerb spricht dafür, dass § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG auf Fälle des tatsächlichen Anschaffungs­vorgangs abzielt, in denen das wirtschaftliche Eigentum übergeht und es zu einem Rechtsträgerwechsel kommt.
  • Schließlich fehlt es bei einer Entnahme des Gebäudes aus dem Betriebsvermögen in das Privatvermögen an dem von § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG festgelegten Maßstab in Gestalt der Grenze von "15 % der Anschaffungskosten" (§ 255 Abs. 1 Satz 1 HGB) des Gebäudes. Denn der bei der Entnahme anzusetzende Teilwert erfüllt offensichtlich nicht die Tatbestands­merkmale des Anschaffungs­kostenbegriffs.

 
Quelle: BFH, Urteil v. 3.5.2022 - IX R 7/21; NWB Datenbank (il)

 
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