Art. 17 OECD-MA neu kommentiert! Gratis Leseprobe für alle Experten!

Die zunehmende Kommerzialisierung der künstlerischen Tätigkeiten und des Sports sowie neue Tätigkeitsfelder (z. B. im Bereich des E-Sports) erfordern eine Berücksichtigung auch in der Kommentierung des Steuerrechts – und dies gerade im Bereich der grenzüberschreitenden Aktivitäten, auf welche die DBA anzuwenden sind. Die aktuelle Kommentierung des Art. 17 OECD-MA ist daher eine notwendige Grundlage zur Bearbeitung der Fragestellungen durch den Praktiker.

Lesen Sie sich jetzt in die Materie ein! Im Folgenden finden Sie

1. eine kurze Zusammenfassung dieser umfangreichen Kommentierung,
2. einen ersten Auszug, den wir für Sie aufbereitet haben sowie
3. unseren Datenbank-Tipp, der Ihnen den direkten Zugang zu dieser Kommentierung in der NWB-Datenbank bietet – exklusiv und kostenfrei!

1. Kurze Zusammenfassung

Die Kommentierung erläutert zunächst die Besteuerung von Künstlern und Sportlern im Tätigkeitsstaat nach Art. 17 Abs. 1 OECD-MA. Hierbei erläutert Dr. Michael Maßbaum folgende Inhalte:

1. Inhalt und Bedeutung der Vorschrift
2. Rechtsentwicklung
3. Geltungsbereich der Vorschrift
4. Verhältnis zu anderen DBA-Vorschriften
5. Verhältnis zu den Vorschriften des nationalen Rechts
6. Künstler und Sportler
7. Ansässigkeit des Künstlers oder Sportlers
8. Einkünfte aus persönlich ausgeübter Tätigkeit
9. Rechtsfolgen

Im Folgenden richtet die Kommentierung ihr Augenmerk auf Art. 17 Abs. 2 OECD-MA, welcher die Grundsätze des Abs. 1 der Vorschrift auf Dritte ausdehnt, also die Personen, die nicht selbst als Künstler oder Sportler tätig werden.

1. Inhalt und Bedeutung der Vorschrift
2. Geltungsbereich
3. Verhältnis zu anderen DBA-Vorschriften
4. Verhältnis zu den Vorschriften des nationalen Rechts
5. Andere Person
6. Ansässigkeit
7. Zufluss von Einkünften bei der anderen Person
8. Rechtsfolgen

Die Kommentierung schließt mit einer Darlegung der Sonderregeln für den Kulturaustausch/subventionierte Auftritte. Übersichten über die mit Art. 17 Abs. 1 bzw. Abs. 2 vergleichbaren Regelungen der deutschen DBA vervollständigen den Inhalt.

Mit der überarbeiteten Kommentierung des Art. 17 OECD-MA ist der Kommentar auch an dieser Stelle aktuell. Eingearbeitet wurden

• die Änderungen des OECD-MA-Kommentars,
• die vielfältige Rechtsprechung der Finanzgerichtsbarkeiten,
• neue Schreiben sowie Erlasse der Finanzverwaltung und
• eine umfassende Anzahl von Literaturmeinungen, die sich mit diesen Steuerrechtsfragen beschäftigt haben.

Dabei wird die zunehmende Komplexität in diesem Bereich deutlich, z. B. durch Auswertungsmöglichkeiten im Internet.

2. Auszug

I. Besteuerung von Künstlern und Sportlern im Tätigkeitsstaat (Abs. 1)

1. Inhalt und Bedeutung der Vorschrift

Künstler und Sportler entfalten ihre Aktivitäten im Inland und Ausland. Die zunehmende Bedeutung der grenzüberschreitenden Aktivitäten hält an. Die Kommerzialisierung im Sport und auch in den vielfältigen künstlerischen Tätigkeiten nimmt zu. Sportwettkämpfe und künstlerische Veranstaltungen finden weltumspannend statt. Die dabei erzielten Erträge überschreiten häufig die Millionengrenze und setzen sich aus verschiedenen Komponenten zusammen, wie z. B. Vergütungen für die Aktivität, Preisgelder, Antrittsgelder, sog. Merchandising-Vergütungen, Fernsehauftritte usw. Die Mobilität von Künstlern und Sportlern hat zugenommen. Aus all diesen Gründen stellt sich bei grenzüberschreitenden Aktivitäten für die betreffenden Staaten die Frage, wer das Besteuerungsrecht für die jeweiligen Erträge hat. Mit Art. 17 Abs. 1 OECD-MA soll die Besteuerung von Künstlern und Sportlern erfasst werden. Er weist das Besteuerungsrecht für die Einkünfte aus diesen Tätigkeiten dem Vertragsstaat zu, in dem sie ihre Tätigkeit ausüben.

Die Bedeutung der Vorschrift ergibt sich aus dem i. d. R. nur kurzen Aufenthalt der ausländischen Künstler und Sportler im Tätigkeitsstaat, für den zunehmend ein hohes Entgelt entrichtet wird. Künstler erzielen i. d. R. Einkünfte aus selbständiger oder nichtselbständiger Arbeit. Sind Sportler selbständig, erzielen sie Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Im Übrigen erzielen sie im Angestelltenverhältnis ebenfalls Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Beide Berufsgruppen besitzen im Fall der beschränkten Steuerpflicht einen nur kurzen Bezug zum Tätigkeitsstaat bei einer Tätigkeit in einem anderen Staat als ihrem Wohnsitzstaat (OECD, The Taxation of Income derived from Entertainment, Artistic and Sporting Activities, S. 39.). Deshalb unterhalten sie i. d. R. als selbständig Tätige keine feste Einrichtung (Art. 14 a. F. OECD-MA) und als Gewerbetreibende (und Selbständige entsprechend der Neufassung des OECD-MA ab 2000) keine Betriebsstätte (Art. 7 OECD-MA) im Tätigkeitsstaat. Sie halten sich als nichtselbständig Tätige zumeist weniger als 183 Tage im Tätigkeitsstaat auf. Nach den allgemeinen Zuordnungsregelungen des Rechts zur Besteuerung ihrer Einkünfte entfiele folglich im Regelfall die Besteuerung ihrer Einkünfte in dem Staat, in dem die Tätigkeit ausgeübt wird. Gleichzeitig besteht bei bestimmten Berufsgruppen aufgrund der mit der Berufstätigkeit typischerweise verbundenen Mobilität und vielfachen Einnahmemöglichkeiten im Wohnsitzstaat hinsichtlich der Einkünfte aus der Auslandstätigkeit oftmals die Schwierigkeit diese Einnahmen steuerlich zu erfassen, während im Tätigkeitsstaat die praktischen Schwierigkeiten der steuerlichen Erfassung dieser Einkünfte i. d. R. geringer sind (BFH, Urteil v. 18.7.2001 - I R 26/01, BStBl 2002 II S. 410, 411.). Deshalb bedurfte es der gesonderten Zuweisung des Besteuerungsrechts für Künstler und Sportler in Art. 17 Abs. 1 OECD-MA. Aus diesem Grunde weist die Vorschrift das Besteuerungsrecht für in einem Vertragsstaat ansässige Künstler und Sportler dem anderen Vertragsstaat zu, wenn der Künstler oder Sportler in diesem anderen Vertragsstaat seine Tätigkeit persönlich ausübt.

Sinn und Zweck des Art. 17 Abs. 1 OECD-MA ist es demnach, die Einkünfte von Künstlern und Sportlern einer eigenen abkommensrechtlichen Regelung zu unterwerfen, die aus ihrer persönlich ausgeübten Tätigkeit in einem Vertragsstaat stammen, ohne dass dafür in diesem Tätigkeitsstaat eine Betriebsstätte (oder eine feste Einrichtung) begründet worden wäre (Wassermeyer, IStR 1995 S. 555, 556.). Das Besteuerungsrecht beschränkt sich dabei auf die aus dieser persönlichen Tätigkeit erzielten Einkünfte. Über das Besteuerungsrecht des Wohnsitzstaates sagt Art. 17 Abs. 1 OECD-MA nichts aus. Dieses wird durch Art. 23A oder Art. 23B geregelt. Die Vermeidung der Doppelbesteuerung obliegt folglich in diesen Fällen dem Wohnsitzstaat (Schaumburg/H.ck in Schaumburg, Internationales Steuerrecht, Rz. 19.453.). Sonderregeln gelten allerdings nach zahlreichen DBA für den Kulturaustausch.

Eine wesentliche Besonderheit von Art. 17 OECD-MA gegenüber Art. 6–8, 10–16, 18–20 OECD-MA besteht darin, dass nicht bestimmte auf Dauer angelegte Bindungen zum Quellenstaat bestehen müssen, sondern jede, auch kurzfristige Tätigkeit das Besteuerungsrecht nach Art. 17 OECD-MA auslösen. Folglich entstehen für Künstler und Sportler u. U. in vielen Staaten steuerliche Pflichten. Erhebt nunmehr der Quellenstaat eine Quellensteuer auf die Bruttoerträge und ein Betriebsausgaben- oder Werbungskostenabzug ist unzulässig, kann dadurch eine Diskriminierung ausländischer Künstler und Sportler entstehen (Wassermeyer/Schwenke in Wassermeyer, DBA, Art. 17 OECD-MA Rz. 3.). Bei gering verdienenden Künstlern und Sportlern ist die Übermaßbesteuerung in diesen Fällen vorprogrammiert (Grams, IStR 1999 S. 297 f.). Insbesondere wird eine Tätigkeit der Künstler oder Sportler als Hobby steuerlich häufig unberücksichtigt gelassen. Eine Übermaßbesteuerung hat der EuGH bereits als nicht mit dem EU-Recht in Einklang stehend beurteilt (vgl. EuGH, Urteil v. 12.6.2003 - Rs. C-234/01 „Gerritse/FA NeukÇlln-Nord“ XAAAB-72663; ebenso Gerichtshof von Amsterdam v. 25.4.2000, P 99/1188, IStR 2002 S. 420, 423 m. Anm. Grams.). Aber auch der Vergleich des Art. 17 OECD-MA mit Art. 6–8, 10–16, 18–20 zeigt, dass die Besteuerungsmöglichkeiten u. U. in zahlreichen Staaten ohne Berücksichtigung der Intensität der dorthin bestehenden Bindung nicht unproblematisch ist. Besonders deutlich wird dies an dem Beispiel des nichtselbständig tätigen Künstlers oder Sportlers im Vergleich zum Arbeitnehmer, auf den Art. 15 OECD-MA Anwendung findet. Zwar kann der international tätige Künstler oder Sportler besonders leicht seinen Wohnsitz in sog. Steueroasen verlegen und wird da- durch schwer fassbar. Zumindest für in der EU ansässige Künstler oder Sportler, aber durch die zunehmende Internationalisierung auch dieser Branche ist für die Ungleichbehandlung aber keine Rechtfertigung ersichtlich (vgl. Wassermeyer/Schwenke in Wassermeyer, DBA, Art. 17 OECD-MA Rz. 1, 3.). Deshalb sollte bei weiteren Revisionen des OECD- MA eine Änderung des Art. 17 Abs. 1 OECD-MA zugunsten einer Besteuerung im Wohnsitzstaat in Betracht gezogen werden (Grams, IStR 1999 S. 297, 300 f.; Graf/Bisle, IStR 2006 S. 44, 48.). Zumindest innerhalb der EU mit ihren Möglichkeiten des Informationsaustauschs ist dies auch zur Verwirklichung eines einheitlichen Marktes sinnvoll. Dies würde auch zu einer Verfahrensvereinfachung führen. Viele auch in anderen Staaten bestehende Fragestellungen und Unklarheiten bei der Anwendung der DBA-Regelungen (vgl. für Österreich z. B. die Kritik von Kalteis, SWI 2000 S. 343.) würden dadurch entfallen. Zur Kritik aus Sicht eines Drittstaates (Kanada) siehe Nitikman (Intertax 2001, S. 268.).

2. Rechtsentwicklung

Die eigene Regelung der Besteuerung der Einkünfte von Künstlern und Sportlern mit von den allgemeinen Zuordnungsregelungen abweichender Zuweisung des Besteuerungsrechts an den Ausübungsstaat erfolgte erst relativ spät. …

3. Datenbank-Tipp

Die NWB-Datenbank bietet Praxiswissen mit Tiefgang für Steuerprofis. Aktuelle Rechtsprechung, Know-how für die Gestaltungsberatung, rechtssichere Recherche und Arbeitshilfen. 

Die Kommentierung des Art. 17 OECD-MA ist Bestandteil des NWB DBA-Kommentars von Gosch/Kroppen/Grotherr/Kraft und steht Ihnen dort für einen exklusiven Einblick kostenfrei zur Verfügung. Hier gelangen Sie direkt zur Online-Version in der NWB Datenbank. Wir wünschen viel Spaß bei der Lektüre!