Online-Nachricht - Donnerstag, 03.04.2025

Die außerbilanzielle Hinzu­rechnung nach § 7g Abs. 2 Satz 1 EStG lässt das steuer­liche Kapital­konto des Kom­mandi­tisten im Sinne des § 15a EStG unbe­rührt. Sie ist daher nicht in die Ermitt­lung des ver­rechen­baren Verlustes gemäß § 15a EStG ein­zu­beziehen (BFH, Urteil v. 16.1.2025 - IV R 28/23; veröf­fent­licht am 3.4.2025).

Hintergrund: Gemäß § 15a Abs. 4 Satz 1 EStG ist der nach Absatz 1 der Vorschrift nicht ausgleichs- oder abzugs­fähige Verlust eines Komman­ditisten, vermindert um die nach Absatz 2 abzuziehenden und vermehrt um die nach Absatz 3 hinzu­zurech­nenden Beträge (ver­rechen­barer Verlust), jährlich gesondert festzustellen. Der einem Komman­ditisten zuzu­rech­nende Anteil am Verlust der KG darf weder mit anderen Einkünften aus Gewerbe­betrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunfts­arten ausgeglichen werden, soweit ein negatives Kapital­konto des Komman­ditisten entsteht oder sich erhöht; er darf insoweit auch nicht nach § 10d EStG abgezogen werden (§ 15a Abs. 1 Satz 1 EStG).

Sachverhalt: Die Klägerin ist eine GmbH & Co. KG, deren Komplemen­tärin nicht am Kapital beteiligt ist. Alleiniger Komman­ditist der Klägerin war der Beigeladene B. Die Klägerin führte für jeden Gesell­schafter ein Kapital­konto und ein Darlehens­konto sowie für alle Gesell­schafter gemeinsam ein Rück­lagen­konto und ein Verlust­vortrags­konto. Neben den bereits bestehenden Konten beschloss die Klägerin das Kapital­konto III zu errichten. Auf dem Konto wurden Einlagen sowie positive Jahres­ergebnisse, die dem jeweiligen Gesellschafter nach Ausgleich des jeweiligen Verlust­vortrags­kontos zugeordnet wurden, gebucht. Das Kapital­konto III wurde dem Eigen­kapital der Gesell­schafter zugeordnet. Negative Jahres­ergeb­nisse wurden unverändert auf dem Verlustvortragskonto gebucht. Im Streitjahr 2028 leistete B eine Sacheinlage, die auf dem Kapital­konto III verbucht wurde. Für die Streitjahre 2018 und 2019 ermittelte die Klägerin den ver­rechen­baren Verlust unter Einbeziehung der Hinzu­rechnungs­beträge nach § 7g Abs. 2 Satz 1 EStG.

Im Verlust­fest­stellungs­bescheid des Jahres 2018 berück­sichtigte das Finanzamt die auf dem Kapitalkonto III gebuchte Einlage nicht in der Kapital­konten­entwick­lung gemäß § 15a EStG. Der Berechnung des von B nach § 15a EStG abzieh­baren Verlustes legte das Finanzamt in beiden Streit­jahren den um den Hinzu­rech­nungs­betrag nach § 7g EStG geminderten Jahresfehlbetrag zugrunde. Das Finanzamt vertrat demnach die Auffassung, dass die Hinzu­rechnungs­beträge nach § 7g Abs. 2 Satz 1 EStG nicht in die Ermitt­lung des verrechenbaren Verlustes einzubeziehen seien.

Die hiergegen erhobene Klage hatte keinen Erfolg (Nieder­sächsisches FG, Urteil v. 19.9.2023 - 13 K 46/20).

Die Richter des BFH wiesen die Revision der Klägerin zurück und stimmen dem FG-Urteil zu:

• Das FG ist im Ergebnis zutreffend davon ausgegangen, dass die im Jahr 2018 geleistete Einlage keinen Einfluss auf das (bereits negative) Kapital­konto des Beigela­denen hatte, weil das sogenannte Kapitalkonto III, auf dem die "Einlage" verbucht worden ist, kein Eigenkapitalkonto darstellt. Es gehört daher nicht zum Kapitalkonto im Sinne des § 15a EStG.

• Das Kapitalkonto eines Komman­ditisten kann sich aus mehreren Konten mit ver­schie­denen Bezeich­nungen zusam­men­setzen (vgl. BFH, Urteil v. 7.4.2005 - IV R 24/03, BFHE 209, 353, BStBl II 2005, 598, unter II.1. (Rz 21)). Führt eine KG für die Kommanditisten mehrere Konten mit verschie­denen Bezeich­nungen, ist anhand des Gesell­schafts­vertrags zu ermitteln, welche zivilrecht­liche Rechtsnatur diese Konten haben, das heißt, ob sie Eigen­kapital oder Forderungen und Schulden ausweisen. Nur Eigen­kapital­konten gehören zum Kapitalkonto im Sinne des § 15a EStG.

• Ein Kapitalkonto im Sinne des § 15a EStG wird in der Regel angenommen, wenn auf dem Konto auch Verluste verbucht werden, die auf diese Weise stehen gebliebene Gewinne auf­zehren können.

• Bei der Abgrenzung der Gesell­schafter­konten kommt auch der Frage der Verfüg­bar­keit von Guthaben erhebliche Bedeutung zu. Während Verfügungs­beschrän­kungen für das Vorliegen eines Eigen­kapital­kontos sprechen, steht eine freie Verfüg­barkeit des Guthabens und damit ein unbe­schränkter Auszahlungs­anspruch der Einordnung als Kapitalkonto im Sinne des § 15a EStG entgegen.

• Nach Maßgabe dieser Grundsätze ist das sogenannte Kapitalkonto III kein Kapitalkonto im Sinne des § 15a EStG. Es ist nicht erkennbar, dass das Kapitalkonto III an Verlusten der Gesell­schaft teilhat.

• Der Hinzurechnungs­betrag gemäß § 7g Abs. 2 Satz 1 EStG stellt keine handels- oder steuer­recht­liche Bilanz­position dar. Er ist außerbilanziell zu erfassen. Er wirkt sich daher nicht inner­halb der Steuer­bilanz der Gesell­schaft durch eine Aufwands- oder Ertrags­buchung aus. Der Hinzu­rechnungs­betrag gemäß § 7g Abs. 2 Satz 1 EStG berührt somit weder die Steuerbilanz der Gesell­schaft noch das steuerliche Kapitalkonto des Kommanditisten. Die Berechnung des verrechen­baren Verlustes nach § 15a EStG hat somit ohne den Hinzu­rechnungs­betrag zu erfolgen. Entsprechendes gilt in Bezug auf den Investitionsabzugsbetrag gemäß § 7g Abs. 1 EStG.

Quelle: BFH, Urteil v. 16.1.2025 - IV R 28/23; NWB Datenbank (lb)

 
Zur Online-Nachricht mit Anmerkung von ehem. Richter im IV. Senat des BFH Walter Bode gelangen Sie hier (Login erforder­lich).