Online-Nachricht - Donnerstag, 18.12.2025

Zahlungen aus einem pension plan nach Section 401(k) des US-ameri­kani­schen Inter­nal Revenue Codes sind, soweit sie vor dem 1.1.2025 erfolgt sind, auf­grund der An­erken­nung der struk­turel­len Ver­gleich­bar­keit durch die Bundes­republik Deutsch­land mit den in § 1 Abs. 1, § 1b Abs. 2 und 3 des Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Alters­ver­sor­gung ge­nann­ten Durch­führungs­wegen nach § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. b EStG zu ver­steuern (BFH, Urteil v. 25.6.2025 - X R 23/22; veröf­fent­licht am 18.12.2025).

Hintergrund: § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. b EStG findet Anwendung bei Leistungen aus Ver­sicherungs­verträgen, Pensions­fonds, Pensions­kassen und Direkt­versiche­rungen, die - wie im Streitfall - nicht solche nach § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. a EStG (Leibrenten) sind. Dabei ist § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der jeweils für den Vertrag gelten­den Fassung ent­sprechend anzu­wenden.

Sachverhalt: Die Beteiligten streiten um die Frage, ob Zahlungen aus einem im Jahr 1999 abge­schlos­senen US-ameri­kanischen Alters­vorsorge­plan (sog. 401 (k)-Plan) als sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchstabe b oder Buchstabe c EStG zu versteuern sind. Das FG der ersten Instanz vertrat die Auf­fassung, die Auszahlung aus einem 401(k)-Plan gehöre als Leistung einer Versor­gungs­einrich­tung zu den sonstigen Einkünften im Sinne des § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG. Da die Beitragsleistung nicht nach Maßgabe des § 22 Nr. 5 Satz 2 EStG von der Steuer frei­gestellt gewesen sei, sei der Anwen­dungs­bereich dieser Vorschrift eröffnet. § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. a EStG sei mangels Renten­zahlung nicht einschlägig. Der 401(k)-Plan falle aber auch weder dem Wortlaut noch dem Sinn nach unter § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. b EStG, da die auslän­dische Versor­gungs­einrich­tung nicht dem Versiche­rungs­auf­sichts­gesetz unterliege. Mithin sei über § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. c EStG als Auffangvorschrift § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG ent­sprechend anzu­wenden (FG Münster, Urteil v. 18.10.2022 - 11 K 2273/18 E, s. hierzu Stange, IWB 8/2023 S. 291). Das FA vertritt dagegen die Auffas­sung, die Aus­zahlung aus einem 401(k)-Plan sei nach § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. b EStG zu besteuern. Diese Regelung sei auch auf ausländische Versor­gungs­einrich­tungen anzuwenden und nicht etwa auf solche beschränkt, die dem Versiche­rungs­auf­sichts­gesetz unterlägen.

Die Richter des BFH hoben das Urteil des FG auf und wiesen die Sache zur ander­weitigen Verhand­lung und Entschei­dung zurück:

• Es ist anerkannt, dass auch Leistungen ausländischer Versor­gungs­einrich­tungen dem Anwen­dungs­bereich des § 22 Nr. 5 EStG zuzuordnen sein können.

• Sind sie nach ihrer Struktur und den im Versor­gungs­fall zu erbrin­genden Leistungen auf der Grundlage einer rechts­ver­gleichenden Quali­fizierung mit den inländischen Pensions­fonds, Pensions­kassen oder Direkt­versiche­rungen ver­gleichbar, sind sie entweder in vollem Umfange nachgelagert nach § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG oder, falls der Negativkatalog des § 22 Nr. 5 Satz 2 EStG erfüllt ist und sie nicht ver­rentet wurden, nach § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. b EStG zu besteuern. Die Besteue­rung nach § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. c EStG kommt nicht in Betracht.

• In seinem Urteil v. 28.10.2020 - X R 29/18, BStBl II 2021, 675, Rz 48 hatte der Senat offengelassen, ob die Rechtsgrundlage der Besteuerung § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. b oder Buchst. c EStG sei (vgl. hierzu unsere Online-Nachricht v. 14.5.2021 sowie Lieber, IWB 11/2021 S. 426). Demnach käme grundsätzlich auch eine Besteuerung nach § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. c EStG in Betracht. Hieran hält der Senat nicht mehr fest.

• Ist einerseits ein 401(k)-Plan einem der drei in § 22 Nr. 5 Satz 1 Alternative 2 bis 4 EStG genannten Durch­führungs­wege der externen betrieblichen Alters­versor­gung vergleich­bar, ist anderer­seits die Besteue­rung nach § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG ausge­schlos­sen und allein die Besteue­rung nach § 22 Nr. 5 Satz 2 EStG eröffnet, kann nur § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. b EStG ein­schlägig sein.

• Die Leistungen können tatbestand­lich niemals unter § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. c EStG fallen. Dies folgt bereits aus der Überein­stim­mung der betref­fenden Aufzählungen in § 22 Nr. 5 Satz 1 Alternative 2 bis 4 EStG und in § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. b Alternative 2 bis 4 EStG.

• Ob ein 401(k)-Plan dabei als Direkt­versiche­rung (§ 1b Abs. 2 BetrAVG), Pensions­kasse oder Pensions­fonds (beide § 1b Abs. 3 Satz 1 BetrAVG) zu qualifizieren ist, kann dahin­stehen. Denn alle diese drei in § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG aufgeführten Durch­führungs­wege werden gleich­lautend auch in § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. b EStG genannt.

Quelle: BFH, Urteil v. 25.6.2025 - X R 23/22; veröffentlicht am 18.12.2025; NWB Datenbank (il)

 
Zur Online-Nachricht mit Anmerkung von Richter im X. Senat des BFH Prof. Dr. Gregor Nöcker gelangen Sie hier (Login erforder­lich).