Online-Nachricht - Donnerstag, 10.08.2023

Einkommensteuer | Gewinn­erzielungs­absicht bei den Einkünften aus § 17 EStG (BFH)

Die auch bei den Einkünften aus § 17 EStG erforderliche Gewinn­erzielungs­absicht muss sich auf die gesamte Beteili­gung des Steuer­pflichtigen an der Kapital­gesell­schaft beziehen. Eine auf den einzelnen veräußerten Geschäfts­anteil bezogene Betrachtung ist ausge­schlossen. Die gezielte Herbei­führung eines Verlusts durch die Veräuße­rung eines GmbH-Geschäfts­anteils, dessen Anschaf­fungs­kosten aufgrund eines Aufgelds seinen Verkehrs­wert übersteigen, ist nicht ohne Weiteres rechts­miss­bräuch­lich i.S. von § 42 AO (BFH, Urteil v. 3.5.2023 - IX R 12/22; veröffent­licht am 10.8.2023).

Sachverhalt: Die Klägerin gründete im November 2015 als Allein­gesell­schafterin die A GmbH (GmbH). Deren Geschäfts­gegen­stand ist der Erwerb und die Verwaltung von Immobilien. Das Stammkapital betrug zunächst 25.000 €. Es war eingeteilt in 25 000 Geschäfts­anteile im Nennbetrag von jeweils 1 € (Nr. 1 bis 25 000).

Mitte Dezember 2015 beschloss die Gesellschafter­versamm­lung der GmbH eine Kapitalerhöhung um 1.000 €. Hierzu schuf sie einen weiteren Geschäfts­anteil im Nennbetrag von 1.000 € (Nr. 25 001). Auch diesen Geschäfts­anteil übernahm die Klägerin. Beschluss­gemäß zahlte sie hierfür neben dem Nennbetrag ein Aufgeld von 500.000 € in die freie Kapitalrücklage der GmbH.

Ende 2015 veräußerte die Klägerin 300 Geschäfts­anteile im Nennwert von je 1 € (Nr. 24 701 bis 25 000) sowie den neuen Geschäfts­anteil Nr. 25 001 zum Kaufpreis von 26.300 € an den Kläger, der fortan zu 5 % am Kapital der GmbH beteiligt war.

In der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2015 erklärte die Klägerin aus der Veräußerung der GmbH-Geschäfts­anteile einen gemäß § 17 EStG zu berück­sichtigen­den Verlust. Das FA erkannte den aus der Veräußerung des neu geschaf­fenen Geschäfts­anteils Nr. 25 001 herrührenden Verlust nicht an. In Anbetracht der hohen Anschaffungs­kosten (1.000 € Nennwert zuzüglich 500.000 € Aufgeld) habe es der Klägerin insoweit an einer Gewinn­erzielungs­absicht gefehlt. Aus der Veräußerung der Anteile der Nr. 24 701 bis 25 000 ermittelte das FA dagegen einen nach § 17 EStG zu besteuernden Gewinn.

Die hiergegen gerichtete Klage hatte Erfolg. Die Klägerin habe die Geschäftsanteile mit Gewinn­erzielungs­absicht veräußert. Insofern dürfe nicht auf den einzelnen, sondern müsse auf alle veräußerten Anteile abgestellt werden (FG Düsseldorf, Urteil v. 21.6.2022 13 K 1149/20 E; veröffentlicht am 10.8.2023).

Die Richter des BFH weisen die Revision des FA zurück:

• Das FG der ersten Instanz hat zu Recht entschieden, dass die Veräußerung von Geschäftsanteilen an der GmbH zu Einkünften aus Gewerbebetrieb gemäß § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG führte. Der hieraus resultierende Verlust betrug 475.000 €, der nach Maßgabe des Teileinkünfteverfahrens mit 285.000 € anzusetzen war. Ein Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts lag nicht vor.

• An einer Gewinnerzielungsabsicht fehlt es (nur), wenn konkrete Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass aufgrund der individuellen Verhältnisse der Kapital­gesellschaft und/oder ihrer Gesellschafter auch langfristig mit positiven Einkünften nicht zu rechnen ist oder dass rein persönliche Gesichtspunkte - wie freund­schaftliche oder verwandtschaftliche Beziehungen - für die Beteiligung des Steuerpflichtigen bestimmend waren (BFH, Urteil v. 2.5.2001 - VIII R 32/00, BStBl II 2001, 668, unter 1., m.w.N.).

• Die bei den Einkünften aus § 17 EStG erforderliche Gewinn­erzielungs­absicht muss sich auf die gesamte Beteiligung des Steuer­pflichtigen an der Kapitalgesellschaft beziehen.

• Eine auf den einzelnen veräußerten Geschäftsanteil bezogene Betrachtung ist ausgeschlossen. Dem Wortlaut des § 17 EStG sind hierfür keine durch­greifenden Anhaltspunkte zu entnehmen. Steuersystematische Erwägungen gebieten es vielmehr, die Gewinn­erzielungs­absicht an der gesamten Beteiligung des Steuerpflichtigen zu messen.

• Das für einen bestimmten Geschäftsanteil gezahlte Aufgeld (Agio) erhöht die Anschaffungskosten dieses Anteils, auch wenn die Summe aus dem Nennbetrag und dem Agio den Verkehrswert des Anteils übersteigt (sog. Überpari-Emission; Anschluss an BFH, Urteil v. 27.5.2009 - I R 53/08). Das gilt jedenfalls für Veräußerungen bis zum 31.7.2019.

• Die gezielte Herbeiführung eines Verlusts durch die Veräußerung eines GmbH-Geschäftsanteils, dessen Anschaffungs­kosten aufgrund eines Aufgelds seinen Verkehrswert übersteigen, ist nicht ohne Weiteres rechtsmiss­bräuchlich i.S. von § 42 AO.

• Es obliegt der Disposition des Steuer­pflichtigen, Veräußerungs­geschäfte so zu gestalten, dass er sich steuerlich möglichst günstig steht. Dies schließt die Freiheit ein, der Gesellschaft Kapital in einer steuerlich vorteilhaften Weise zuzuführen. So war die Klägerin weder verpflichtet, die GmbH von vornherein mit einem höheren Stamm­kapital auszustatten noch eine Zuzahlung in die Kapital­rücklage gemäß § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB zu leisten, die sich auf sämtliche Geschäftsanteile verteilt hätte.

• Zum anderen ist geklärt, dass der Steuer­pflichtige selbst entscheiden kann, welchen Geschäfts­anteil seiner Beteiligung er veräußert (BFH, Urteil v. 10.10.1978 - VIII R 126/75, BStBl II 1979, 77, unter 2.a). Dies gilt unabhängig davon, ob die Veräußerung an einen fremden Dritten oder an einen nahen Angehörigen erfolgt.

 
Quelle: BFH, Urteil v. 3.5.2023 - IX R 12/22; NWB Datenbank (il)

 
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