Limitation-on-Benefits-Klausel im DBA Japan
Artikel 21 DBA Japan 2015 enthält eine der ersten umfassenden sog. Limitation-on-Benefits-Klauseln in der deutschen Abkommenspraxis. Er regelt den Anspruch auf Abkommensvergünstigungen und folgt dabei den Empfehlungen des BEPS-Aktionspunktes 6. Die Klausel dient dem Ziel, durch die abkommensseitig gewünschte Vermeidung von Doppelbesteuerung nicht zugleich Möglichkeiten zur Steuerverkürzung bzw. -umgehung zu eröffnen. Personen, die in keinem der Vertragsstaaten ansässig sind, soll zudem kein Zugang zu Vergünstigungen nach dem DBA Japan gewährt werden. Dies ist umso bedeutsamer, als das DBA Japan 2015 umfassende Quellensteuervergünstigungen bzw. -befreiungen einräumt.
Die entsprechende Regelungsvorlage des Art. 29 OECD-MA 2017 lässt den Anwenderstaaten einen gewissen Spielraum bei der Ausgestaltung ihrer Klausel zur Abwehr von Abkommensmissbrauch. Bemerkenswert ist jedoch, dass Art. 21 DBA Japan 2015 die Vorschläge sogar über die MLI-Positionen der Vertragsstaaten hinaus sehr umfassend übernommen hat: Die Limitation-on-Benefits-Klausel enthält neben mehreren nebeneinander anwendbaren Einzeltests auch einen generalklauselartigen Principal Purpose Test. Des Weiteren regelt ein Anwendungsvorbehalt die parallele Anwendung nationaler Anti-Missbrauchsvorschriften.
Die Regelung folgt dem Grundsatz, dass lediglich bestimmte „berechtigte Personen’’ Zugang zu Abkommensvergünstigungen erhalten. Während sich dieser Berechtigungsstatus in einzelnen Fällen per Definition unmittelbar ergibt, kann bei Beteiligungsverhältnissen unter Einbindung nicht-börsennotierter Kapitalgesellschaften der Berechtigungsstatus nur mittelbar durch Erfüllen bestimmter Anforderungen an die Beteiligungsstruktur oder durch den Nachweis aktiver Geschäftstätigkeit erreicht werden. Neben diversen Auslegungsfragen schafft insbesondere die Ausgestaltung der entsprechenden Tests eine erhebliche Komplexität bei der Feststellung von Vergünstigungsansprüchen.
Die deutsche Verhandlungsgrundlage sieht eine Limitation-on-Benefits-Klausel noch überhaupt nicht vor; in der jüngeren japanischen Abkommenspraxis fand der Ansatz jedoch bereits durchaus Verwendung. Weder Deutschland noch Japan haben allerdings im Rahmen des MLI die Kopplung der Abkommensberechtigung an eine Limitation-on-Benefits-Klausel gewählt, sondern haben sich dort auf den Principal Purpose Test beschränkt. Der im DBA Japan 2015 gewählte Ansatz kann daher, als einer der ersten seiner Art nicht nur in der deutschen Abkommenspraxis, auch über den Anwendungsbereich des DBA Japan hinaus als für Theorie und Praxis bedeutsam eingeordnet werden.
Die Neukommentierung des DBA Japan von Jeanine Karen Dorling und Nikolaus Thoens gibt umfassende Einblicke in die Systematik dieser wegweisenden abkommensrechtlichen Neuerung und analysiert das Zusammenspiel mit den übrigen Abkommensklauseln. Darüber hinaus werden praktische Fragestellungen adressiert und Lösungsansätze für Fragen zur Auslegung dargestellt.
Die Kommentierung des DBA Japan finden Sie in der NWB Datenbank unter NWB IAAAG-65444 und in der 42. Ergänzungslieferung des Gosch/Kroppen/Grotherr/Kraft, DBA-Kommentar.
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